ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
——————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
09 лютого 2010 р.Справа № 2-а-8791/08/1570
Категорія:2.11.3Головуючий в 1 інстанції: Хлюстін Ю.М.
Судова колегія Одеського апеляційного адміністративного суду
у складі:
головуючого –Бітова А.І.
суддів –Милосердного М.М.
–Ступакової І.Г.
при секретарі –Новицькій Н.В.
з участю: представника закритого акціонерного товариства "Одеський коньячний завод" –Бабешко Миколи Миколайовича; представника Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі –Савастикова В'ячеслава Володимировича,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою закритого акціонерного товариства "Одеський коньячний завод" на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2009 року по справі за позовом закритого акціонерного товариства "Одеський коньячний завод" до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі про скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И Л А :
У липні 2008 року закрите акціонерне товариство (далі ЗАТ) "Одеський коньячний завод" звернулося до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків (далі СДПІ про роботі з ВПП) у м. Одесі про скасування податкових повідомлень-рішень: №0000121620/0 від 12 березня 2008 року та №0000121620/1 від 23 травня 2008 року, якими позивачу нараховане податкове зобов’язання з податку на прибуток у розмірі 2 865 069 грн. (2 728 637 грн. –податку; 136 432 грн. –фінансових санкцій).
Обґрунтовуючи свої вимоги, ЗАТ "Одеський коньячний завод" вказувало, що за результатами невиїзної позапланової перевірки уточнюючого розрахунку податкових зобов’язань з податку на прибуток у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 23 січня 2008 року №148 за 3 квартали 2007 року, відповідач дійшов висновку про заниження підприємством податку на прибуток на суму 2 728 637 грн. (на думку відповідача, на результати показників вплинули арифметичні помилки, допущені підприємством). Однак, в акті перевірки не наведено жодного арифметичного розрахунку, який би міг підтвердити його висновки. Крім того, для встановлення факту заниження податкового зобов’язання необхідно визначити об’єкт оподаткування за звітний період, відмінний від того, що був визначений платником податків самостійно, однак він не був визначений відповідачем, що підтверджує необґрунтованість його висновків.
Представник відповідача позов не визнав, вказуючи, що показник декларації з податку на прибуток підприємства за 3 квартали 2007 року по коду рядку 14 "Податкове зобов'язання звітного періоду" за даними ЗАТ "Одеський коньячний завод" з урахуванням наданого уточнюючого розрахунку від 23 січня 2008 року №148 становить (-) 2 567 466 грн., тобто як вважає позивач вірне податкове зобов'язання. Вказане відображення показників не відповідає фактичній сутності та природі виникнення такого виду податку як "податок на прибуток підприємств" та суперечить вимогам Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та Наказу Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та Порядку її складання" від 29 березня 2003 року №143 (далі Наказ №143).
Так, відповідно до форми декларації з податку на прибуток підприємства - по коду рядку 14 показника "Податкове зобов'язання звітного періоду" відображається різниця між нарахованою сумою податку (рядок 12) і сумою, на яку він може бути зменшений. У названому рядку відображається виключно позитивне значення. У разі отримання від'ємного значення в такому рядку проставляється прочерк. Пунктом 6.1 ст. 6 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" визначено, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає, включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
З системного аналізу перелічених норм Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" та Наказу №143 можливо дійти висновку, що у разі коли об'єкт оподаткування платника податку має від'ємне значення (в такому випадку має місце "убуток"), він не може бути оподаткований, оскільки суб'єкт господарювання (підприємство) сплачує такий вид податку лише при наявності прибутку за ставкою 25 відсотків, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з п.4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених ст. 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із ст.ст. 8 і 9 цього Закону. Тобто, у разі відсутності у звітному періоді у підприємства прибутку та при наявності "убутків", такий суб'єкт господарювання відповідно до вимог Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" не повинен сплачувати податок.
Відображення позивачем в уточнюючому розрахунку по коду рядку 7.2 суми виправленого (вірного) податкового зобов'язання з від'ємним значення, а саме (-)2 567 466 грн., призведе до того що при внесенні цих даних до картки особового рахунку платника податку буде відображатись вже як заборгованість бюджету перед ЗАТ "Одеський коньячний завод" (тобто на зразок переплати платника податку), яку в свою чергу можливо було б повернути подавши відповідну заяву до податкового органу.
Оскільки ні Законом "Про оподаткування прибутку підприємств" ні Наказом №143 не передбачено відображення у податковій декларації з податку на прибуток підприємства від'ємного значення податкового зобов'язання, то дії ЗАТ "Одеський коньячний завод" щодо такого відображення є незаконними.
Фактично позивач обґрунтовує правомірність підрахунку податку на убуток, однак діючим законодавством не визначено таких норм, які дають можливість суб'єктам господарювання підраховувати, визначати, нараховувати податок на фактичний убуток тієї чи іншої господарської операції та відповідно його корегувати.
Вказаний факт чітко доводить те, що позивач уточнюючи розмір податку на прибуток, застосував підміну правових понять як "прибуток" та "убуток", та застосував схему підрахунку податку на прибуток не на фактично отриманий прибуток, а на убутки, які він поніс в результаті здійснення своїх фінансово-господарський операцій.
Представник прокуратури м. Одеси просив відмовити у задоволенні позову в повному обсязі з підстав зазначених представником відповідача.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2009 року відмовлено у задоволенні позову ЗАТ "Одеський коньячний завод" до СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі про скасування податкового повідомлення-рішення від 12 березня 2008 року №0000121620/0 та податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2008 року № 0000121620/1 в повному обсязі.
В апеляційній скарзі ЗАТ "Одеський коньячний завод" ставиться питання про скасування судового рішення в зв’язку з тим, що воно постановлено з порушенням норм матеріального та процесуального права, а також що у зв’язку з тим, що висновки суду не відповідають обставинам справи.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги ЗАТ "Одеський коньячний завод", перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, судова колегія вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.
23 січня 2008 року ЗАТ "Одеський коньячний завод" надало до СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за 3 квартали 2007 року №148.
25 лютого 2008 року СДПІ по роботі з ВВП у м. Одесі проведено документальну невиїзну перевірку вказаного уточнюючого розрахунку, за результатами якої складено акт від 27 лютого 2008 року №69/16-20/00412056/16.
На підставі цього акта СДПІ по роботі з ВВП у м. Одесі прийнято податкове повідомлення-рішення від 12 березня 2008 року №0000121620/0, яким визначено позивачу податкове зобов'язання на загальну суму 2 865 069 грн., у тому числі: за основним платежем - податок на прибуток приватних підприємств в сумі 2 728 637 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями –136 432 грн.
13 березня 2008 року вказане повідомлення-рішення було надіслано позивачу поштою з повідомленням про вручення, що підтверджується поштовою квитанцією від 13 березня 2008 року.
Поштове повідомлення про вручення до СДПІ не надійшло, у зв'язку з чим відповідачем до Одеської дирекції УДППЗ "Укрпошта" було направлено запит від 02 квітня 2008 року №7289/10/16-20/1207, на який 12 травня 2008 року отримано відповідь про те, що рекомендований лист було вручено 14 березня 2008 року уповноваженій особі на отримання пошти - Юхневич.
26 березня 2008 року підприємство оскаржило повідомлення-рішення від 12 березня 2008 року №0000121620/0 в позасудовому порядку.
22 травня 2008 року СДПІ по роботі з ВВП у м. Одесі було прийнято рішення №12007/10/25-0021, яким скаргу голови правління ЗАТ "Одеський коньячний завод" залишено без розгляду.
ЗАТ "Одеський коньячний завод" надано декларацію з податку на прибуток за 3 квартали 2007 року, в якій було відображено такі показники:
Код рядка 03 "Скоригований валовий дохід" –163 594 517 грн.
Код рядка 06 "Скориговані валові витрати" –150 441 655 грн.
Код рядка 07 "Сума амортизаційних відрахувань" –11 642 595 грн.
Код рядка 08 "Об'єкт оподаткування (позитивний (+)) –1 510 267 грн.
Код рядка 11 "Прибуток, що підлягає оподаткуванню" –1 510 267 грн.
Код рядка 12 "Нарахована сума податку**" – 377 567 грн.
Код рядка 13 "Зменшення нарахованої суми податку" –39 613 грн.
Код рядка 14 "Податкове зобов'язання звітного періоду**" –337 954 грн.
Код рядка 17"Сума податку до сплати" –0 грн.
В уточнюючому розрахунку податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за 3 квартали 2007 року від 23 січня 2008 року позивачем були зазначені наступні дані:
по коду рядку 7.2 "Сума виправленого (вірного) податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка" (-) 2 567 466 грн.
по коду рядку 7.1 "Сума податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка" (+) 337 954 грн.
по коду рядку 7 "Сума недоплати (+) або переплати (-), нарахованої у зв'язку з виправленням помилки" (-) 2 905 420 грн.
Показник декларації з податку на прибуток підприємства від 09 лютого 2007 року №13700 по коду рядку 14 "Податкове зобов'язання звітного періоду**" за даними ЗАТ "Одеський коньячний завод" за 2006 рік з урахуванням наданого уточнюючого розрахунку від 23 січня 2008 року №149 становить (-) 2 567 466 грн.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що дії ЗАТ "Одеський коньячний завод" щодо відображення у податковій декларації з податку на прибуток підприємства від'ємного значення податкового зобов'язання суперечать чинному законодавству, у зв’язку з чим, оскаржені податкові повідомлення-рішення є правомірними, відповідно, позовні вимоги не підлягають задоволенню.
Судова колегія не погоджується з цими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Статтею 5 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" передбачено, що якщо платник податків самостійно визначає податкове зобов’язання у податковій декларації, то воно вважається самостійно узгодженим і підлягає сплаті протягом десяти календарних днів, наступних за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 ст. 4 цього Закону для подання податкової декларації. Якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.
Форма уточнюючих розрахунків визначається у порядку, встановленому для податкових декларацій.
Додатком до Порядку, затвердженого Наказом ДПА України від 29 березня 2003 року №143 (далі Порядок) встановлені правила заповнення уточнюючого розрахунку податкових зобов’язань у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок.
Так, загальна сума коду рядка 7 "Сума недоплати (+) або переплати (-), нарахованої у зв'язку з виправленням помилки розраховується по формулам: р.4 х р.5 - р.6 або р.7.2 - р.7.1, де
- р.4 - сума заниженого (+) або завищеного (-) об'єкта оподаткування (яка, в свою чергу розраховується по формулі: р.1 - р.2 - р.3;
- р.5 - ставка оподаткування, що діяла на момент допущення помилки, у відсотках;
- р.6 - сума помилки, допущеної при зменшенні податкових зобов'язань, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки;
- р.7.2 - сума виправленого (вірного) податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка;
- р.7.1 - сума податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка.
З матеріалів справи вбачається, що скористувавшись правом, передбаченим ст. 5 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", позивач подав уточнюючий розрахунок з наступними показниками: р.1 (-104 421); р.2 (11 813 850); р.3 (-296 539); р.5 (25%); р.6 (0); р.7.2 (-2 567 466); р.7.1 (337 954) та на підставі вищенаведених формул визначив у р.7 цього розрахунку суму переплати податкових зобов'язань ( -2 905 420), а саме:
- р.4 = р.1 (-104 421) - р.2 (11 813 850) - р.3 (-296 539) = -11 621 678;
- р.7 = р.4 (-11 621 678) х р.5 (25%) –р.6 (0) = -2 905 420;
альтернативна формула дала таки ж показники:
- р.7.2 –р.7.1 = - (2 567 466 –337 954) = -2 905 420.
Таким чином, розрахунки позивача здійснені з повним дотриманням положень Порядку і не містять будь-якої арифметичної помилки.
Враховуючи, що відповідно до абзацу 2 п."в" пп.4.2.4 п.4.2. ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", камеральна перевірка проводиться виключно на підстав даних, зазначених у податкових деклараціях, відповідач повинен був обгрунтувати свої висновки (про допущення позивачем арифметичних помилок) наведенням відповідних розрахунків безпосередньо з такими показниками. Однак, з акта перевірки взагалі не вбачається, чому у рядку 7.2 має бути зазначений показник (0), як на тому наполягає відповідач, замість зазначеного позивачем показника (- 2 567 466).
Також, не вбачається на підставі яких розрахунків відповідач стверджує, що по коду рядку 7.1 повинно стояти (+176 783) замість (+337 954).
Суд першої інстанції не досліджував ці обставини, незважаючи на те, що вони є суттєвими для встановлення правомірності оскаржених рішень (так, висновки акта перевірки, які були підставою їх винесення, фактично обгрунтовані арифметичними помилками позивача).
Крім того, суд першої інстанції погодився з висновками відповідача про те, що показник декларації з податку на прибуток підприємства від 09 лютого 2007 року по коду рядку 14 "Податкове зобов’язання звітного періоду" з урахуванням уточнюючого розрахунку від 23 січня 2008 року становить (-2 256 466), а вказане відображення показника не відповідає фактичній сутності та природі виникнення податку на прибуток підприємств та суперечить Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та Порядку, яким, зокрема, передбачено, що по коду рядку 14 показник відображається виключно з позитивним значенням (а у разі його від’ємного значення в цьому рядку проставляється прочерк).
Однак, в декларації з податку на прибуток підприємства від 09 лютого 2007 року по коду рядку 14 "Податкове зобов’язання звітного періоду" позивач відобразив показник з позитивним значенням (337 954), що повністю відповідає вимогам Порядку та одночасно спростовує висновки суду про відображення позивачем від'ємного значення.
Разом з тим, можливість відображення в рядку 7 уточнюючого розрахунку суми податкового зобов’язання з від’ємним значенням (що свідчить про переплату цього податку, яку було розраховано у зв’язку з виявленням помилки) передбачена Порядком.
Так, згідно Порядку, у рядку 7 відображається - сума недоплати (+) або переплати (-), нарахованої у зв'язку з виправленням помилки, а рядок 8 заповнюється у разі, якщо рядок 7 має позитивне значення (тобто, передбачено, що значення може бути і від'ємним).
Таким чином, судом першої інстанції залишено поза увагою те, що в рядку 7 уточнюючого розрахунку (на відміну від рядку 14 податкової декларації) податкове зобов’язання звітного періоду може мати як позитивне, так і від’ємне значення, у зв’язку з чим, висновки суду стосовно того, що чинне законодавство передбачає виключно позитивне значення податкового зобов’язання є такими, що суперечать положенням Порядку.
Отже, оскаржені податкові повідомлення рішення прийняти не на підставі Закону та є необгрунтованими, відповідно, висновки суду першої інстанції про їх правомірність є помилковими.
За таких обставин, судова колегія доходить висновку про обґрунтованість позовних вимог ЗАТ "Одеський коньячний завод" і, відповідно, необхідність їх задоволення.
Враховуючи, що судом першої інстанції порушені норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також, що висновки суду не відповідають обставинам справи, судова колегія, керуючись п.п.3,4 ч.1 ст. 202 КАС України вважає необхідним, скасовуючи постанову суду першої інстанції, прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги ЗАТ "Одеський коньячний завод" до СДПІ про роботі з ВПП у м. Одесі про скасування податкових повідомлень-рішень.
Керуючись ст.ст. 195, 196; п.3 ч.1 ст. 198; п.3, п.4 ч.1 ст. 202; ч.2 ст. 205; ст. 207; ч.5 ст. 254 КАС України, судова колегія, –
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу закритого акціонерного товариства "Одеський коньячний завод" задовольнити, постанову Одеського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2009 року скасувати, прийняти нову постанову, якою задовольнити адміністративний позов закритого акціонерного товариства "Одеський коньячний завод", скасувати податкові повідомлення-рішення: №0000121620/0 від 12 березня 2008 року та №0000121620/1 від 23 травня 2008 року.
Постанова апеляційного суду набирає чинності негайно після її проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого Адміністративного Суду України протягом одного місяця після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції.
Повний текст судового рішення виготовлений 15 лютого 2010 року.
Головуючий:
Суддя:
Суддя: