ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 826/1217/16 Суддя (судді) першої інстанції: Вєкуа Н.Г.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 січня 2021 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача: Аліменка В.О.

суддів: Бєлової Л.В., Кучми А.Ю.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м.Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 липня 2020 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бауміт Україна" до Головного управління ДПС у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.09.2015, -

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Бауміт Україна" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 03.09.2015 №0006192207 та №0006202207.

В обґрунтування заявлених позовних вимог зазначено, що вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними, оскільки контролюючий орган прийшов до хибних висновків відносно завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість в результаті включення до його сум податку, сплачених за надання покупцями послуг з розширення ринків та обсягів постачання товару, а також стимулювання придбання товару.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 липня 2020 року позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись з зазначеним судовим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що постановлене з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове, яким відмовити в задвооелнні позовних вимог.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, як це передбачено ст. 311 КАС України.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню та погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відмови у задоволенні позовних вимог, з огляду на наступне.

Як встановлено судом першої інстанції, що ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві була проведена планова виїзна перевірка ТОВ "Бауміт Україна" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період 01.10.2012 по 31.12.2014, за результатами якої були встановлені наступні порушення вимог законодавства:

- підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення з податку на прибуток на загальну суму 5088201,00 грн. за 2014 рік;

- пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.4, 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 1017640,00 грн., в тому числі за жовтень 2012 року на 23518,00 грн., листопад 2012 року на 11656,00 грн., грудень 2012 року на 667,00 грн., січень 2013 року на 28785,00 грн., лютий 2013 року 33333,00 грн., березень 2013 року на 31242,00 грн., квітень 2013 року на 27191,00 грн., травень 2013 року на 5602,00 грн., червень 2013 року на 8620,00 грн., липень 2013 року на 11055,00 грн., серпень 2013 року на 53385,00 грн., вересень 2013 року на 11744,00 грн., жовтень 2013 року на 1163,00 грн., листопад 2013 року на 91724,00 грн., грудень 2013 року на 5552,00 грн., січень 2014 року на 21633,00 грн., лютий 2014 року на 61553,00 грн., березень 2014 року на 1093,00 грн., квітень 2014 року на 23028,00 грн., травень 2014 року на 16792,00 грн., червень 2014 року на 83603,00 грн., липень 2014 року на 989,00 грн., серпень 2014 року на 159364,00 грн., вересень 2014 року на 159560,00 грн., жовтень 2014 року на 59181,00 грн., листопад 2014 року на 85113,00 грн., грудень 2014 року на 496,00 грн.;

- підпункту 263.11.1 пункту 263.11 статті 263 Податкового кодексу України, а саме неподання податкової декларації з плати за користування надрами, що призвело до відсутності нарахувань в сумі 36,25 грн., в тому числі за І квартал 2013 року у сумі 17,25 грн., ІІ квартал 2013 року у сумі 18,98 грн.

За результатами перевірки було складено акт від 14.08.2015 №509/1-26-50-22-07-34422747 та 03.09.2015 року прийнято податкові повідомлення - рішення №0006192207, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1272050,00 грн., у тому числі: 1017640,00 грн. - основний платіж, 254410,00 грн. штрафні (фінансові) санкції та №0006202207, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік у розмірі 5088201,00 грн.

Не погоджуючись із прийнятим відповідачем податковими повідомленнями - рішеннями ТОВ "Бауміт Україна" звернулось зі скаргами до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві та Державної фіскальної служби України.

За результатами розгляду зазначених скарг податкові повідомлення - рішення залишені без змін, а скарги позивача - без задоволення.

Незгода позивача із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями зумовила його звернення до Окружного адміністративного суду м. Києва із даним позовом, при вирішенні якого суд виходить із наступного.

Як встановлено судом, муж ТОВ "Бауміт Україна" та ТОВ "ІТЕРА ГРУП", ТОВ "БК "УКРАЇНСЬКА БУДІВЕЛЬНА ГІЛЬДІЯ", ТОВ "ІНТЕРСЕРВІСКОМПЛЕКТ", ТОВ "АКВІЛОН КСД", ТОВ "БУД СИСТЕМА", ТОВ "ЕКСПРЕС-ПЛЮС" були укладені типові договори поставки товару від 10.09.2010 №66-10, від 01.11.2011 №69-11, від 01.03.2010 №15-10, від 08.11.2011 №71-11, від 02.04.2012 №9-12, від 18.03.2013 №7-13, від 21.10.2009 №34-09.

Відповідно до умов вказаних угод, ТОВ "Бауміт України" зобов`язувався поставити (передати) покупцям будівельні матеріали, що визначені у договорах, а покупці - прийняти, реалізувати та оплатити зазначений товар на умовах, визначених у договорах.

Крім того, до частини зазначених договорів були підписані додаткові угоди, відповідно до яких у разі здійснення покупцем оплати товару на умовах попередньої оплати, постачальником може бути надано покупцеві додаткову знижку на оплату товару за відповідним замовленням в розмірі, визначеному у Додатковій угоді про умови.

Відповідно до вказаних вище угод покупці могли надавати послуги з:

- розширення ринків та обсягів постачання товару, які полягають у придбанні покупцем у постачальника протягом одного календарного року на підставі Договору товару в обсязі, що дорівнює або перевищує визначений у Додатковій угоді про умови;

- стимулювання придбання товару кінцевими споживачами та/або іншими заінтересованими особами, які полягають у забезпеченні покупцем постійної наявності товарно-матеріальних цінностей у власних складських, торгових або інших приміщеннях, де зберігаються товарно-матеріальні цінності, придбаного у постачальника товару в асортименті, що визначений у Додатковій угоді про умови.

Зі змісту Додаткових угод про умови вбачається, що вони містять рекомендовані обсяги закупівель, асортиментом закупівлі та формулу розрахунку винагороди покупців.

Як зазначає відповідач в акті перевірки , висновки про завищення позивачем від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за спірними господарськими операціями ґрунтуються на тому, що у відповідності до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України до витрат, які пов`язані зі здійсненням власної господарської діяльності, відносяться лише ті витрати, які платником податку використані (направлені) на отримання доходу.

Відповідач вважає, що позивачем було віднесено до складу валових витрат суми, які фактично не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення, зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, а договори та відповідні додатки до них не відображають процесу та реальних результатів надання послуг, зауваження сторін щодо їх якості, перелік послуг має загальний характер та не ідентифікований щодо практичного застосування, що не дає можливості визначити, які саме послуги надавалися та яким чином зазначені послуги вплинули на результати господарської діяльності контрагентів позивача.

На підставі викладеного, вважаючи порушеними власні права та охоронювані законом інтереси, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку матеріалам, обставинам справи, а також наданим поясненням та запереченням сторін колегія суддів звертає увагу на наступне.

Так, абзацами "г" та "з" підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що до складу інших витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, включаються витрати на збут, зокрема витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів, а також інші витрати, пов`язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Згідно з підпунктами 14.1.108 пунктами. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків.

Крім того, суд зазначає, що правова позиція Державної податкової служби України з цього питання була викладена в Узагальнюючій податковій консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, затвердженій наказом Державної податкової служби України від 15.02.2012 №123, в якій вказано, що до маркетингових послуг належать, у тому числі послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Рекламні та маркетингові послуги можуть, зокрема, оплачуватись та проводитись за ініціативи власника торговельної марки, виробника продукції, дистриб`ютора торговельної мережі. При цьому витрати на маркетингові та рекламні послуги несе безпосередньо замовник цих послуг.

Методом просування товарів постачальника на ринку є сплата мотиваційних виплат (премій, бонусів, інших заохочень) на користь третіх осіб (організацій, які придбавають товари у постачальника та здійснюють їх збут (дистриб`ютори)).

Такі виплати є винагородою за досягнення певних економічних показників третіми особами (дистриб`юторами) у межах своєї основної діяльності. Досягнення таких показників обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника, стимулює просування товарів у каналах дистрибуції. Такі мотиваційні виплати включаються до витрат на збут.

Оскільки мотиваційні виплати спрямовуються на стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), то вони можуть бути віднесені до маркетингових послуг.

Якщо в договорі поставки або в договорі комісії між виробником (імпортером) або власником торгової марки та продавцем (дистриб`ютором або роздрібним торгівцем) передбачена оплата рекламних, маркетингових послуг, у тому числі мотиваційних виплат, до складу витрат виробника (імпортера) або власника торгової марки, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються витрати, понесені виробником (імпортером) або власником торгової марки на оплату таких послуг та виплат на користь дистриб`юторів або роздрібних торгівців, з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 139.1.13 пунктом 139.1 статті 139 Податкового кодексу України.

Як зазначає позивач, при віднесенні сум податку, сплачених за надання покупцями послуг з розширення ринків та обсягів постачання товару, а також стимулювання придбання товару до витрат, позивач керувався, в т.ч рекомендаціями Узагальнюючої податкової консультації №123 від 15.02.2012 року.

Відповідно до пункту 53.1 статті 53 Податкового кодексу України, не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до узагальнюючої податкової консультації.

Ознайомившись зі змістом вищезазначених договорів та додаткових угод до них, суд встановив, що вони були укладені з метою підвищення обсягів реалізації товарів, постачальником яких виступав позивача.

Відносно доводів відповідача про те, що з наданих договорів, додатків до них та первинних документів неможливо визначити, які саме послуги надавались позивачу, в зв`язку із тим, що перелік послуг має загальний характер та не ідентифікований щодо практичного застосування, чим порушено вимоги законодавства щодо складання первинних документів, суд зазначає наступне.

Чинним на час винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень законодавством України не затверджено єдиної форми акту приймання наданих послуг чи звіту про виконані (надані) послуги, крім законодавчо встановленого мінімуму обов`язкових реквізитів, встановлених ст. 9 Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні" для первинних та зведених облікових документів - назва документа (форми), дата і місце складання, назв підприємства від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Суд зазначає, що в матеріалах справи наявні акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), які містять всі обов`язкові реквізити документу. Відсутність деталізації змісту послуг, на думку суду, не позбавляє їх правової та доказової сили, оскільки фактично господарські правовідносини між позивачем та його контрагентами відбулись, що підтверджено в матеріалах справи первинним документами, які розкривають обсяг та зміст отриманих позивачем послуг.

Суд наголошує, що контролюючим органом не ставилась під сумнів реальність здійснення господарських операцій за договорами поставок 10.09.2010 №66-10, від 01.11.2011 №69-11, від 01.03.2010 №15-10, від 08.11.2011 №71-11, від 02.04.2012 №9-12, від 18.03.2013 №7-13, від 21.10.2009 №34-09, на підставі яких були укладені додаткові угоди про умови, в яких встановлено отримання покупцями винагороди за здійснення придбання товарів у визначених обсягах та більше, ні під час судового розгляду.

Проте, приймаючи до уваги висновки Верховного суду, викладені в постанові від 12.05.2020 року, судом було досліджено виконання спірних поставок контрагентами позивача, з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів та наявних можливостей для здійснення таких поставок.

Так, судом встановлено, що TOB "БУД СИСТЕМА" у піревіряємий відповідачем період, орендувало офіс, склад загальною площею більше 1000 кв.м. для зберігання будівельних матеріалів, придбавав транспортні засоби, мав у штаті близько 30 працівників та ніс витрати по виплаті їм заробітної плати.

Завірені копії підтверджуючих документів (договорів оренди з актами приймання-передачі,договорів купівлі-продажу транспортних засобів, звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів Пенсійного фонду України з квитанціями про їх прийняття) долучені позивачем до матеріалів справи.

Крім того, TOB "ЕКСПРЕС-ПЛЮС" у перевіряємий період мало нежилі приміщення, що підтверджено договорами оренди за 2012 p., 2014 р., а також відповідне устаткування, що підтверджено договором придбання TOB "ЕКСПРЕС-ПЛЮС" колісного міні-навантажувача.

До того ж, суд звертає увагу, що позивач здійснював господарську діяльність із зазначеними контрагентами як у перевіряємий період, так і після.

Зокрема, за період з 2015 р. по 2020 р. позивач поставив продукції TOB "БУД СИСТЕМА" на загальну суму більше 100 000 000 грн., TOB "ІНТЕРСЕРВІСКОМПЛЕКТ" на загальну суму більше 49 000 000 грн., TOB "ІТЕРА J ГРУП" на загальну суму більше 18 000 000 грн., TOB "БК "УКРАЇНСЬКА БУДІВЕЛЬНА ГІЛЬДІЯ" на загальну суму більше 14 000 000 грн., TOB "АКВІЛОН КСД" на загальну суму більше 8 000 000 грн., що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361 ''Розрахунки з іноземними покупцями" за період з 01.01.2015 р. по 26.06.2020 р.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Водночас, статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших встановлених документів.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

При визначенні правомірності віднесення сум до валових витрат такі суми повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими платіжними документами, обов`язковість яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Дослідивши матеріали справи, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши у сукупності докази, які мають юридичне значення для розгляду і вирішення справи по суті, суд дійшов висновку, що спірні господарські операції позивача документально підтверджені та мали реальний характер.

Будь-яких зауважень до вказаних вище договорів та первинних документів, виписаних на їх підставі, податковим органом не зазначено ані в акті перевірки, ані під час розгляду судом справи по суті.

Крім зазначеного, суд звертає увагу, що суми податку на додану вартість, сплачені позивачем контрагентам - покупцям за надані послуги з розширення ринків та обсягів постачання товару, а також стимулювання придбання товару кінцевими споживачами та/або іншими заінтересованими особами, до складу податкового кредиту з податку на додану вартість включені не були.

Вказані обставини підтверджуються додатками №5 до податкових декларацій з податку на додану вартість за весь період перевірки, копії яких містяться у матеріалах справи.

Враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку, що податкові повідомлення-рішення від 03.09.2015 №0006192207 та №0006202207 є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Зі змісту частин 1-4 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Згідно з п.1 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням вище викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається, апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 241, 242, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м.Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 липня 2020 року - без змін

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328, 329 КАС України.

Суддя-доповідач В.О. Аліменко

Судді Л.В. Бєлова

А.Ю. Кучма

Повний текст постанови складено 12 січня 2021 року.