ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/641/19

20 червня 2019 рокум.Тернопіль

Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:

головуючого судді Хрущ В.Л.,

за участю:

секретаря судового засідання Порплиці Т.В.,

представника позивача - ОСОБА_3.,

представника відповідача - Олексюка Р. З.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС України у Тернопільській області про визнання неправомірними та скасування рішень комісії Головного управління ДФС України у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації: №1003861/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року, №1003862/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року, №1030013/НОМЕР_1 від 19.12.2018 року, -

ВСТАНОВИВ:

До Тернопільського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби України у Тернопільській області про визнання неправомірними та скасування рішень комісії ГУ ДФС у Тернопільській області №1003861/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року, №1003862/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року та №1030013/НОМЕР_1 від 19.12.2018 року про відмову в реєстрації податкових накладних.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що згідно з договором оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-КУК-НА-САМ та №01/10/18-СОЯ-НА-САМ від 01.10.2018 року позивачем надано ТОВ "Наташа-Агро" в оренду сільськогосподарську техніку. На виконання зазначеного договору та на підставі акту приймання - передачі виконаних робіт/послуг орендна плата за користування сільськогосподарською технікою за договором №01/10/18-КУК-НА-САМ за жовтень 2018 року становить 1746427,32 грн., у тому числі ПДВ 291071,22 грн., за договором №01/10/18-КУК-НА-САМ за листопад 2018 року становить 928283,44 грн., у тому числі ПДВ 154713,91 грн. та за договором №01/10/18-СОЯ-НА-САМ становить 1369062,00 грн., у тому числі ПДВ 228177,00 грн. Надані послуги ТОВ "Наташа-Агро" на момент подачі податкових накладних для реєстрації оплачені частково, що підтверджується платіжними дорученнями №8811, №11871, №457, №12948. За вказаним фактом позивачем було подано на реєстрацію податкові накладні №1, №2 від 31.10.2018 року та №1 від 30.11.2018 року, які направлені для реєстрації у Єдиний реєстр податкових накладних. За результатами обробки, реєстрацію податкових накладних зупинено на підставі пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, з посиланням на те, що ПН/РК від 31.10.2018 року № 1 та №2, а також ПН/РК від 30.11.2018 року № 1 відповідають вимогам п.п. 1.6. п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Позивачем направлено на адресу відповідача пояснення №1-11/18 від 21.11.2018 року, №2-11/18 від 21.11.2018 року та №3-12/18 від 14.12.2018 року, у до яких долучено копії документів про підтвердження реальності здійснення господарських операцій. Однак, рішеннями комісії №1003861/НОМЕР_1, №1003862/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року відповідно було відмовлено у реєстрації податкових накладних №1, №2 від 31.10.2018 року у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, а саме, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків, а рішенням комісії №1030013/НОМЕР_1 від 19.12.2018 року відмовлено у реєстрації податкової накладної №1 від 30.11.2018 року у зв`язку з ненаданням первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. Позивач вважає, що подані до органу ДФС документи складені без порушень чинного законодавства України, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних та у повній мірі відображають, реальність господарських операцій здійснених позивачем, а рішення комісії - є необґрунтованими та незаконними.

Ухвалою судді Тернопільського окружного адміністративного суду від 25.03.2019 року дану позовну заяву залишено без руху.

Після усунення позивачем недоліків позовної заяви, ухвалою від 15.04.2019 року відкрито провадження в адміністративній справі, та призначено її до розгляду в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін на 14.05.2019 року.

10.06.2019 року до суду від відповідача надійшов відзив на адміністративний позов, в якому відповідач зазначає, що відповідно до інформації щодо ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП - НОМЕР_1 ), яка міститься у інформаційній системі "Податковий блок. Облік платників податків", а саме: розділ "Реєстраційні дані", стало відомо, що позивач зареєстрований як платник ПДВ з 01.10.2018 року за номером 200422195. Податкові накладні №1 та №2 від 31.10.2018 року були надіслані на реєстрацію 23.11.2018 року, податкова накладна №1 від 30.11.2018 року надіслана на реєстрацію 14.12.2018 року, відповідно позивач підпав під критерії ризиковості платників податку, а саме, як платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців згідно підпункту 1.6 пункту 1 Листа ДФС України від 21.03.2018 року №959/99-99-07-18 "Про критерії ризиковості платника податку", на основі цього, реєстрація даних накладних була зупинена. Також, зазначено, що подані позивачем для підтвердження господарських операцій платіжні доручення за спірними операціями самі по собі не є підтвердженням фактичного здійснення операцій, оскільки рух цих коштів не підтверджує реальності господарських операцій. Зокрема, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999р. №996). Первинним документом, відповідно до Закону №996, є документ, який містить відомості про господарську операцію. Окрім того вказано, що пояснення платника з платіжними дорученнями були подані комісії 21.11.2018 року та 14.12.2018 року, загальна сума за платіжними дорученнями становила 1717784,60 грн., в той час, коли сума за податковими накладними складала 4043772,76 грн. На дату звернення позивачем до суду (квітень 2019 року) жодного додаткового документа про повну оплату господарської операції надано не було, що, на думку відповідача, підтверджує, що в комісії не було підстав для визнання даної господарських операцій реальними. Таким чином, відповідач вважає, що підстави для задоволення позову відсутні.

14.05.2019 року до суду від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій зазначено, що до моменту звернення до суду контрагентом позивача ТОВ "Наташа-Агро" було здійснено оплату за послуги по оренді сільськогосподарської техніки. Докази, що підтверджують оплату послуг з оренди не долучались, оскільки їх не існувало на момент подачі пояснень по заблокованих податкових накладних, тому й комісія не могла їх врахувати при прийнятті рішення. Проте, на момент подання відповіді ТОВ "Наташа-Агро" оплату за надані позивачем послуги з оренди - проведено, що підтверджуються відповідними платіжними дорученнями за листопад-грудень 2018 року, копії яких додані до матеріалів справи.

Судове засідання, яке відбулось 14.05.2019 року відкладено на 23.05.2019 року, для надання представнику відповідача можливості ознайомитись із відповіддю на відзив.

21.05.2019 року до суду від відповідача надійшли заперечення, в яких зазначено, що комісія Головного управління ДФС у Тернопільській області, не могла прийняти рішення про реєстрацію податкових накладних у зв`язку із ненаданням платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. Водночас, під час розгляду комісією пояснень, позивачем не було подано доказів здійснення повної оплати за послуги оренди, у зв`язку з чим реальність господарської операції не була належним чином підтверджена, відповідно, на основі цього і прийняте рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

У судовому засіданні 23.05.2019 року оголошено перерву до 05.06.2019 року.

05.06.2019 року судове засідання не проводилось, у зв`язку із перебуванням головуючого судді у відрядженні згідно Наказу від 27.05.2019 року №87 - ВК/г "Про відрядження судді Хрущ В.Л.". Судове засідання відкладено на 07.06.2019 року.

У судовому засіданні 07.06.2019 року представником позивача подані письмові пояснення разом із відповідним переліком додатків щодо надсилання до податкового органу Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України ряду документів, на спростування тверджень відповідача по те, що підставою для прийняття рішення №1030013/НОМЕР_1 від 19.12.2018 року було ненадання до пояснень акту прийняття - передачі сільськогосподарської техніки в оренду. У судовому засіданні оголошено перерву до 19.06.2019 року.

Судове засідання 19.06.2019 року відкладено на 20.06.2019 року.

У судовому засіданні 20.06.2019 року представник позивача позовні вимоги підтримав в повному обсязі та просив позов задовольнити, надаючи пояснення аналогічні викладеним в заявах по суті.

Представник відповідача в судовому засіданні просив відмовити у задоволенні позовних вимог повністю, підтримуючи викладене у заявах по суті.

Заслухавши пояснення представників обох сторін, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню, з наступних підстав.

Як видно із матеріалів справи, ОСОБА_1 (РНОКПП - НОМЕР_1 ) ІНФОРМАЦІЯ_1 року зареєстрований, як фізична особа - підприємець Зборівською районною державною адміністрацією Тернопільської області, відповідно до інформаційних даних із ІС "Податковий блок. Облік платників податків" (а.с. 93-94).

Основний вид економічної діяльності позивача згідно КВЕД: 77.31 - надання в оренду сільськогосподарських машин й устаткування.

В межах зазначеного виду економічної діяльності позивачем укладено з ТОВ "Наташа-Агро" договір оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-КУК-НА-САМ та №01/10/18-СОЯ-НА-САМ від 01.10.2018 року.

Надана в оренду сільськогосподарська техніка, отримана позивачем в оренду від фізичної особи- підприємця ОСОБА_2 згідно договору оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №0110/2018 від 01.10.2018 року, акту приймання-передачі техніки від 01.10.2018 року та акту надання послуг №23 від 31.10.2018 року.

На виконання вимог договорів оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-КУК-НА-САМ, №01/10/18-СОЯ-НА-САМ від 01.10.2018 року, між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Наташа-Агро" було підписано акти прийому-передачі сільськогосподарської - техніки в оренду від 01.10.2018 року, які є додатками №1 до вказаних договорів оренди.

На підтвердження надання послуг з оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Наташа-Агро" було підписано акти прийому-передачі виконаних робіт/послуг. За договором оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-СОЯ-НА-САМ від 01.10.2018 року, орендна плата за користування с/г технікою за жовтень 2018 року становить 1369062,00 грн., у тому числі ПДВ 228177,00 грн.

Згідно акту прийому-передачі виконаних робіт/послуг за договором оренди с/г техніки з екіпажем №01/10/18-КУК-НА-САМ від 01.10.2018 року орендна плата за користування с/г технікою за жовтень 2018 року становить 1746427,32 грн., у тому числі ПДВ 291071,22 грн.

Актом прийому-передачі виконаних робіт/послуг за договором оренди с/г техніки з екіпажем №01/10/18-КУК-НА-САМ від 01.10.2018 року орендна плата за користування с/г технікою за листопад 2018 року встановлена у розмірі 928283,44 грн., у тому числі ПДВ 154713,91 грн. (а.с. 23-25)

ТОВ "Наташа-Агро" здійснило часткову оплату наданих послуг за вищезазначеним договором, що підтверджується долученими до матеріалів справи копіями платіжних доручень: №8811 від 09.11.2018 року в сумі 280000,00 грн.; №11871 від 12.11.2018 року в сумі 260381,60 грн.; №457 від 13.11.2018 року в сумі 800000,00 грн.; №12948 від 05.12.2018р. в сумі 377 403,92 грн.

У зв`язку з чим позивачем було складено податкові накладні №1 на суму 1455356,10 грн., №2 на суму 1140885,00 грн. від 31.10.2018 року та №1 від 30.11.2018 року на суму 773569,53 грн., які були подані для реєстрації через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України.

Згідно квитанцій №9253763775 від 15.11.2018 року, №9254116250 від 15.11.2018 року та №9272834530 від 10.12.2018 року подані позивачем податкові накладні прийнято, але реєстрацію їх зупинено.

Підставою для зупинення реєстрації вказаних податкових накладних відповідачем вказано наступне: "Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в ЄРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.".

З огляду на зазначене, позивачем направлено на адресу відповідача пояснення №1-11/18 від 21.11.2018 року, №2-11/18 від 21.11.2018 року та №3-12/18 від 14.12.2018 року, до яких долучено копії документів про підтвердження реальності здійснення господарських операцій по податкових накладних №1 від 31.08.2018 року, №2 від 31.10.2018 року та №1 від 30.11.2018 року. До вказаних пояснення також були долучені:

- Договір оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-КУК-НА-САМ від 01.10.2018 року;

- Акт приймання-передачі сільськогосподарської техніки в оренду до Договору оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-КУК-НА-САМ від 01.10.2018 року;

- Договір оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-СОЯ-НА-САМ від 01.10.2018 року;

- Акт приймання-передачі сільськогосподарської техніки в оренду до Договору оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-СОЯ-НА-САМ від 01.10.2018 року;

- Акт прийому-передачі виконаних робіт/послуг за договором оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-КУК-НА-САМ від 31.10.2018 року;

- Акт прийому-передачі виконаних робіт/послуг за договором оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/18-СОЯ-НА-САМ від 31.10.2018 року;

- Акт приймання-передачі сільськогосподарської техніки в оренду до Договору оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем №01/10/ 18-СОЯ-НА-САМ від 30.11.2018 року;

- Платіжне доручення №8811 від 09.11.2018 року на суму 280 000,00 грн.;

- Платіжне доручення №11871 від 12.11.2018 року на суму 260 381,60 грн.;

- Платіжне доручення №457 від 13.11.2018 року на суму 800 000,00 грн.;

- Платіжне доручення №12948 від 05.12.2018 року на суму 377 403,00 грн.

За результатом розгляду наданих позивачем пояснень та документів, комісією ГУ ДФС у Тернопільській області прийнято рішення №1003861/НОМЕР_1 та №1003862/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року, якими було відмовлено у реєстрації податкових накладних №1 та №2 від 31.10.2018 року, у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, а саме розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. Також рішенням №1030013/ НОМЕР_1 від 19.12.2018 року відмовлено у реєстрації податкової накладної №1 від 30.11.2018 року, у зв`язку з ненаданням первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Не погоджуючись з прийнятими рішеннями, позивачем 27.11.2018 року подано скарги на рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних №1003861/НОМЕР_1 та №1003862/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року з вимогою скасувати такі рішення та зареєструвати податкові накладні № 1 від 31.10.2018 року та №2 від 31.10.2018 року.

18 грудня 2018 року Комісією з питань розгляду скарг прийнято рішення №52739/НОМЕР_1/2 та №52738/НОМЕР_1/2, якими залишено скарги позивача без задоволення, а рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін (а.с. 80-81).

Позивач вважає такі дії відповідача протиправними, у зв`язку з чим звернувся до суду.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Згідно з статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

В абзаці 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) зазначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

За приписами пункту 74.1., 74.3. статті 74 ПК України, податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.

Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.

Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Відповідно до пункту 201.16. статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

У відповідності до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. № 1246 "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1. статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1. статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (пункт 13 Порядку № 1246).

Згідно п.14, 15, 17 Порядку № 1246, квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

У разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Зупиняючи реєстрацію податкової накладної відповідачем, запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішень про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Разом з тим, реєстрацію поданої позивачем податкової накладної комісією зупинено (як зазначено в квитанціях № №9253763775 від 15.11.2018 року, №9254116250 від 15.11.2018 року та №9272834530 від 10.12.2018 року) через те, що "податкова накладна відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку".

Однак, суд зазначає, що фіскальний орган був зобов`язаний у квитанції чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений пп.1.6 п і Критеріїв №959/99-99-07-18, а і на відповідне рішення, відповідно до якого позивача внесено до переліку ризикових платників, що ним зроблено не було.

Відповідно до пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку", комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс); наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Відповідно до вимог п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 21 лютого 2018 року №117, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Згідно з вимогами п. 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №177), податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак: 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D > 0,03, P < P м х 1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; P м - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

Згідно з вимогами п. 4 Порядку № 177 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна/розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.

Як убачається з п. 5 Порядку № 177, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Згідно з вимогами п.п. 6 та 7 Порядку № 177 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність:

1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;

2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.

Суд зазначає, що положення пунктів 6 та 7 Порядку №177 є чіткими і не припускають неоднозначне (множинне) трактування обов`язків контролюючих органів.

В ході судового засідання представник відповідача пояснив, а представник позивача не заперечив, що застосування до позивача пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку" відбулось у зв`язку з тим, що дата реєстрації його платником податку на додану вартість не перевищувала трьох місяців з дати такої реєстрації.

Відтак, реєстрацію поданих позивачем податкових накладних зупинено (як зазначено в квитанції № 1) через те, що "податкова накладна відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку".

Згідно з вимогами п. 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

На виконання пункту 10 Порядку №117 Державна фіскальна служба України 21 березня 2018 року наказом № 144 затвердила Порядок формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків (далі - Порядок формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків).

Порядком формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків передбачено, що усі платники податків, що подають на реєстрацію податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), перевіряються ДФС на відповідність критеріям ризиковості, які затверджено Державною фіскальною службою України та погоджено з Міністерством фінансів України (далі Критерії).

Керівники комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Комісія), забезпечують розгляд питань на засіданні Комісії щодо внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків згідно з п. 1.6 Критеріїв.

Засідання Комісії щодо розгляду питань про внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків проводиться згідно з порядком, передбаченим постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", та оформлюється протоколом.

До протоколу засідання Комісій обов`язково додаються: перелік платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, згідно з п. 1.6 Критеріїв; матеріали, на підставі яких платників податків віднесено до такого переліку; інша інформація, що розглядається Комісією.

За результатами засідання Комісії та протокольно прийнятого рішення (внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків) голова Комісії забезпечує негайне внесення інформації щодо включення/виключення зазначених платників до/із переліку платників податків в режимі "Журнал ризикових платників податків" розділу "Робота Комісії регіонального рівня" підсистеми "Аналітична система" ІТС "Податковий блок" як платників з ознаками ризиковості.

У Листі Державної фіскальної служби України від 21 березня 2018 р. № 959/99-99-07-18 "Критерії ризиковості платника податку", зокрема, зазначено: "1.Платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо: … 1.6. комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс); наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв.

Ризиковість платника податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв.

Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

Якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації.

У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

Відтак, відповідно до чинного законодавства у відповідача наявні повноваження на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Виходячи із системного тлумачення норм права, наведеного вище, наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого, у цій справі, є прийняття рішень,

Відповідачем не було надано ні протоколу засідання Комісії, ні переліку платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, згідно з пп. 1.6 п. 1 Критеріїв; ні матеріалів, на підставі яких платника податків віднесено до такого переліку; ні іншої інформації, що розглядається Комісією, яка, відповідно до Порядку формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків, обов`язково додається до протоколу засідання Комісій.

Крім того, в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено, за якою саме підставою позивача із указаних в пп. 1.6 п. 1 Критеріїв віднесено до ризикових платників.

Відповідно до вимог п. 12 та 13 Порядку № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;

2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;

3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Поряд з цим, суд звертає увагу на те, що жодна із квитанцій №9253763775 від 15.11.2018 року, №9254116250 від 15.11.2018 року та №9272834530 від 10.12.2018 року про зупинення поданих позивачем податкових накладних, окрім зазначення загального пункту 1.6 Критеріїв - не містить розрахованого показника за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, вказані квитанції не містять конкретного визначення жодного із перелічених в пп.1.6 п. 1 критерію ризиковості, якому відповідає позивач, та для кожного з яких законодавцем визначено специфічний (окремий) перелік документів, які платник податків може подати податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Не містять вказані квитанції і переліку документів, які необхідно було подати позивачу, та які б були достатніми задля того, аби податковий орган зміг прийняти рішення про реєстрацію податкових накладних.

Згідно з вимогами п. 14 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Як вбачається з п. 15 Порядку № 117, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

Пунктом 16 Порядку № 117 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Вирішуючи даний спір, суд, враховуючи наведені позивачем обставини звернення до суду з позовом та надані йому повноваження, виходить із необхідності надання оцінки підставам зупинення реєстрації податкових накладних як передумови прийняття відповідних рішень Комісії, та як вже було зазначено вище, не може залишити поза увагою те, що у квитанціях про прийняття податкових накладних та зупинення їх реєстрації, відповідачем не вказано ані конкретного критерію оцінки ступеня ризику платника податку, ані конкретно визначеного переліку документів, які позивач мав подати та вичерпний перелік яких встановлений нормами пункту 14 Порядку №117. Натомість, податковим органом лише запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, без уточнення їх переліку.

Водночас, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на п.п 1.6 п.1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного показника критерію, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких, на власний розсуд, тобто, відповідній квитанції має бути наведено дані щодо документів, надання яких дасть можливість податковому органу прийняти позитивне рішення про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Позивачем, ФОП ОСОБА_1 , як платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.

Згідно з вимогами п.п. 18-20 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до вимог п. 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Як убачається з п.22 Порядку № 117, рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому Реєстрі.

Відповідно до пункту 23 Порядку №117, таке рішення приймається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117 (додаток 2 до вказаного Порядку).

Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (з тих, що визначені вказаною формою рішення), мають бути підкреслені.

Як вказано у спірних рішеннях №1003861/НОМЕР_1 та №1003862/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року про відмову в реєстрації податкових накладних №1 та №2 від 27.11.2018 року, підставою для їх прийняття - визначено ненадання платником податку копій документів: розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. Підкреслено додаткову інформацію: Платником не надано розрахункових документів на придбання товарів/послуг.

Водночас, в порушення наведених вимог законодавства, вищезазначені рішення Комісії ГУ ДФС у Тернопільській області містять лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, при цьому наявна у них додаткова підкреслена інформація, - не містить конкретно визначеного переліку документів, які, на думку контролюючого органу, не були надані позивачем чи подача яких була визнана недостатньою для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних.

Підставою для прийняття рішення №1030013/НОМЕР_1 від 19.12.2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 3.11.2018 року - визначено ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Проте, суд звертає увагу на те, що відповідачем в даному рішенні №1030013/НОМЕР_1 від 19.12.2018 року не зазначено (не підкреслено), яких саме документів, окрім тих які були подані позивачем при надісланні накладеної на реєстрацію та при поданні пояснень, - не подано для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.

Натомість, відповідний пакет документів, який містив ряд документів, не зазначених в повідомленнях та наведений вподальшому в оскаржуваних рішеннях податкового органу, - подавався позивачем для реєстрації та при наданні пояснень через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України.

Водночас, ані з оскаржуваних рішень, ані з повідомлень про зупинення реєстрації податкових накладних - неможливо встановити, яких документів, на думку податкового органу, не вистачало для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкових накладних, не зазначено податковим органом і обставин надання платником податку документів, які не підтверджують в повному обсязі реальності здійснених господарських операцій чи обставин неприйняття до уваги податковим органом поданих документів у зв`язку з їх недостатністю чи порушенням їх складення.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Досліджені судом надані первинні документи впродовж розгляду справи, доводять відсутність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та подальшої відмови в їх реєстрації із прийняттям спірних рішень з посиланням те, що позивач не надав первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування є безпідставною, позаяк, як вже було зазначено, судом встановлено, що конкретний перелік документів при надісланні повідомлень про зупинення реєстрації податкових накладених та про надання пояснень щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, не витребовувався податковим органом.

Посилання на вказану підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови ненаведення комісією доказів того, що документи подані є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність таких рішень.

Суд наголошує, що будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, повинні містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості прийнятих ним рішень як актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

Що стосується доводів податкового органу про те, що позивачем на час розгляду Комісією питання про реєстрацію податкових накладних не було подано доказів здійснення повної оплати ТОВ «Наташа-Агро» наданих позивачем, - то суд не може визнати їх обґрунтованими та зазначає, що на час розгляду вказаного питання Комісією не було враховано того, що за умовами договорів оренди сільськогосподарської техніки, укладених між позивачем та ТОВ «Наташа-Агро», було визначено, що розмір орендної плати визначатиметься сторонами в Акті прийому-передачі виконаних робіт/послуг (оренда сільськогосподарської техніки) та розраховуватиметься виходячи із ціни за 1 га та фактичного виробітку за такий місяць; усі спори, що виникають з Договорів або пов`язані з ними, вирішуються шляхом переговорів між сторонами (а.с.58-63). При цьому, не звернув уваги відповідач і на те, що здійснення ТОВ «Наташа-Агро» часткової оплати наданих послуг за вказаними договорами, - і стало підставою виникнення у позивача, ФОП ОСОБА_1 , податкових зобов`язань, визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України та, відповідно, і підставою необхідності виконання ним у визначеній для нього мірі вимог абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України щодо складення та подачі податкових накладних на дату виникнення податкових зобов`язань.

Також доводи податкового органу стосовно того, що наявність платіжних доручень за спірними операціями сама по собі не є підтвердженням фактичного здійснення господарських операцій, оскільки рух цих коштів не підтверджує реальності господарських операцій, - судом не можуть бути прийняті до уваги, з огляду на те, що у розпорядженні податкового органу на момент прийняття відповідних рішень була інформація щодо складу майна конкретних платників податків, і разі наявності сумнівів в її достовірності така інформація - має належне підтвердження. Проте, жодних належних та допустимих доказів наявності у відповідача інформації, які б свідчили про непідтвердження відповідних господарських, - відповідачем не надано.

Окрім того, суд звертає увагу на те, що в силу положень частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Додаткові недоліки, наведені відповідачем у відзиві на позовну заяву та в ході розгляду справи згідно наданих суду пояснень (на які не посилалося ДФС при винесенні оскаржуваних рішень), не можуть братися до уваги судом, так як предметом розгляду даної адміністративної справи є рішення про відмову у реєстрації ПН, в яких чітко визначені підстави відмови на момент винесення вказаних рішень.

Відтак, вищенаведені доводи відповідача, а також інші доводи та викладені у відзиві на позов та запереченнях на обставини, які в основу оскаржуваних рішень покладені - не були, оцінюються судом критично.

В той же час, в ході розгляду справи при дослідженні та наданні оцінки наданих позивачем доказів, в тому числі первинних документів, які серед іншого, були подані позивачем через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України, із відповідним підтвердженням їх прийняття (арк.справи -124-195), - жодних сумнівів у їх достовірності не виникало та невідповідностей їх характеру господарських операцій - не встановлено. Натомість, дослідження первинних документів впродовж розгляду справи, доводить відсутність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та вподальшому -підстав для відмови в їх реєстрації.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до частини 3 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень суд перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

У даному випадку судом встановлено, що рішення суб`єкта владних повноважень не містить чіткого визначення підстав та мотивів для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, що свідчить про їх необґрунтованість і протиправність.

Відповідно до статті 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенство права.

Принцип верховенства права сформувався як інструмент протидії свавіллю держави, що виявляється в діях її органів як у цілому, так і окремих із них. Верховенство права - це розуміння того, що верховна влада, держава та її посадові особи мають обмежуватися законом.

Частиною другою статті 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Закон України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні здійснюється на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.

Відповідно до статей 1 та 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Такий підхід суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини.

Так, у рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Олссон проти Швеції» від 24.03.1988 року (скарга №10465/83) зазначено, що серед вимог, які суд визначив як такі, що випливають з фрази «передбачено законом», є наступні: будь-яка норма не може вважатися «законом», якщо вона не сформульована з достатньою точністю так, щоб громадянин самостійно або, якщо знадобиться, з професійною допомогою міг передбачити з часткою ймовірності, яка може вважатися розумною в даних обставинах, наслідки, які може спричинити за собою конкретну дію; фраза «передбачено законом» не просто відсилає до внутрішнього права, але має на увазі і якість закону, вимагаючи, щоб останній відповідав принципу верховенства права. У внутрішньому праві повинні існувати певні заходи захисту проти свавільного втручання публічної влади у здійснення прав; закон, який передбачає дискреційні повноваження, сам по собі не є несумісним з вимогами передбачуваності за умови, що дискреційні повноваження та спосіб їх здійснення вказані з достатньою ясністю для того, щоб з урахуванням правомірності мети зазначених заходів забезпечити індивіду належний захист від свавільного втручання влади. Крім того, згідно пунктом 65 вказаного рішення Суду, втручання повинно бути зумовлено досягненням правомірної цілі.

Також Європейський суд з прав людини вказує, що у відповідності зі сформованою практикою Суду, під поняттям необхідності мається на увазі, що втручання відповідає якій-небудь нагальній суспільній потребі і що воно пропорційно законній меті. При визначенні того, чи є втручання «необхідним у демократичному суспільстві», Суд враховує, що за державами - учасницями Конвенції залишається певна свобода розсуду.

На підставі викладеного суд вважає за необхідне зазначити, що запорукою правильного застосування дискреційних повноважень є високий рівень правової культури державних службовців. Обсяг таких повноважень суб`єкта владних повноважень повинен мати чіткі межі застосування. Рішення органу влади має бути визнано протиправним, у разі, коли істотність порушення процедури потягнуло його неправильність, а за наявністю правової можливості (якщо ідеться про прийняття органом одного з двох рішень надати чи ні певну можливість здійснювати певні дії) суд зобов`язаний відновити порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень прийняти конкретне рішення про надання можливості, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.

У рішенні у справі «Рисовський проти України» ЄСПЛ вказав на те, що принцип «належного урядування», зокрема, передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків (заява № 29979/04, пункт 70).

Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (див. там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), пункт 74).

Суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, акцентуєть увага на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

Європейський суд з прав людини у рішенні від 13 січня 2011 р. в справі "Чуйкіна проти України" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE, заява № 28924/04) констатував: "50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. theUnitedKingdom, пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II) ".

Відповідно до вимог статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Позивачем, у відповідності до частини 1 статті 77 КАС України, було належними та допустимими доказами доведено обставини, на яких ґрунтуються його позовні вимоги, в той час як відповідачем - не подано доказів на спростування позиції позивача та не доказано правомірності прийнятих рішень у визначеному частиною 2 статті 77 КАС України порядку, оскільки, як встановлено в ході розгляду справи, підстави, які лягли в основу оскаржуваних у даній справі рішень відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних, - не були достатніми для прийняття таких рішень.

Під час розгляду справи ГУ ДФС у Тернопільській області, як суб`єктом владних повноважень, не наведено обґрунтованих мотивів прийняття рішень №1003861/НОМЕР_1, №1003862/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року та №1030013/НОМЕР_1 від 19.12.2018 року, якими ФОМ ОСОБА_1 відмовлено у реєстрації податкових накладних №1 та №2 від 31.10.2018 року та №1 від 30.11.2018 року, так само, як не надано суду доказів, які спростовували б твердження позивача щодо наявності підстав для скасування оскаржуваних рішень.

Таким чином, суд дійшов висновку про обґрунтованість та необхідність задоволення позовних вимог позивача шляхом визнання протиправними та скасування рішень Головного управління ДФС у Тернопільській області рішень №1003861/НОМЕР_1, №1003862/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року та №1030013/НОМЕР_1 від 19.12.2018 року, про відмову у реєстрації податкових накладних №1 та №2 від 31.10.2018 року та №1 від 30.11.2018 року, відповідно.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права та для надання оцінки рішенням податкових органів за відповідних обставин викладені і у ряді постанов Верховного Суду: від 14.05.2019 року у справі №817/1356/18 (адміністративне провадження №К/9901/9892/19), від 22.04.2019 року у справі №2040/5445/18 (адміністративне провадження №К/9901/1137/19), від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), які в силу частини 5 статті 242 КАС України є обов`язковими для врахування судом першої інстанції.

Відповідно до вимог частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При зверненні до суду позивачем було сплачено судовий збір у сумі 5763,00 грн. згідно з платіжним дорученням №28 від 08.04.2019 року.

Беручи до уваги результат вирішення спору шляхом задоволення позовних вимог, з врахуванням положень частини 1 статті 139 КАС України, - судовий збір у розмірі 5763,00 - підлягає поверненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

1. Адміністративний позов Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 - задовольнити.

2. Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС України у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:

- №1003861/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31.10.2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- №1003862/НОМЕР_1 від 27.11.2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.10.2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- №1030013/НОМЕР_1 від 19.12.2018 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 30.11.2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

3. Стягнути на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС України у Тернопільській області документально підтверджений судовий збір у сумі 5763,00 грн. (п`ять тисяч сімсот шістдесят три гривні), сплачений відповідно до квитанції №28 від 08.04.2019 року.

Реквізити сторін:

Позивач/Стягувач: Фізична особа - підприємець - ОСОБА_1 (адреса: АДРЕСА_1 , РНОКПП: НОМЕР_1 );

Відповідач/Боржник: Головне управління ДФС України у Тернопільській області (адреса: вул.Білецька, 1, м. Тернопіль, 46003, код ЄДРПОУ: 39403535).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 25 червня 2019 року.

Головуючий суддя Хрущ В.Л.

Копія вірна:

Суддя Хрущ В.Л.