ПОСТАНОВА

Іменем України

17 липня 2019 року

Київ

справа №0840/3758/18

адміністративне провадження №К/9901/14652/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Блажівської Н.Є. (суддя-доповідач),

суддів: Гусака М.Б., Желтобрюх І.Л.,

секретаря судового засідання - Хлуд Т.Ю.,

представника позивача - Остапенка С.Л.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 грудня 2018 року (суддя Прасов О.О.)

та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2019 року (головуючий суддя Дурасова Ю.В., судді: Божко Л.А., Іванов С.М.)

в адміністративній справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДФС у Запорізькій області

про визнання протиправними та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень, визнання протиправними дій,

В С Т А Н О В И В:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

У вересні 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач/ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду із позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач/Управління), в якому просив визнати протиправними та скасувати: - наказ від 18 липня 2018 року №2393; - податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2018 року №0008124001; - податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2018 року №0008134001, а також визнати протиправними дії відповідача щодо проведення фактичної перевірки.

Обґрунтовуючи позовну заяву, вказував, що спірним наказом визначено предмет перевірки, який виходить за межі фактичної, оскільки ФОП ОСОБА_1 не здійснює господарську діяльність, пов`язану з роздрібною торгівлею алкогольними напоями чи тютюновими виробами; за заявою позивача ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами анульована у січні 2018 року; приміщення за адресою: АДРЕСА_1 , де проводилася перевірка, не належить йому на праві власності чи оренди. Крім того, відсутність підтвердження факту законності отримання податковим органом інформації щодо зберігання тютюнових виробів за вказаною вище адресою в установленому законодавством порядку свідчить як про протиправність прийняття оскаржуваного наказу, так і проведеної перевірки. Щодо податкових повідомлень-рішень позивач зазначає, що вони прийняті на підставі висновків акта фактичної перевірки, які є лише припущенням.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 21 грудня 2018 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2019 року, відмовлено у задоволенні повністю.

Ухвалюючи такі рішення, суди дійшли висновку, що порушення в організації та проведенні фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 не знайшли свого підтвердження під час розгляду і вирішення справи. Водночас позивачем не спростовані встановлені під час перевірки факти: зберігання тютюнових виробів у місці, не внесеному до Єдиного реєстру; ненадання всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів скасувати, прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін. Вказує, що судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень не допущено порушень норм матеріального та процесуального права.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ухвалою слідчого судді Орджонікідзевського районного суду міста Запоріжжя від 10 липня 2018 року у справі №335/7975/18 (1-кс/335/5361/2018) задоволено клопотання старшого слідчого з особливо важливих справ другого відділу розслідувань кримінальних правопорушень слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Запорізькій області про проведення обшуку та надано дозвіл на проведення обшуку за адресою: АДРЕСА_1 з метою відшукування та вилучення знарядь злочину, тютюнових виробів іноземного виробництва, ввезених на територію України поза митним контролем, без марок акцизного податку встановленого зразка.

Відповідно до протоколу обшуку старшого слідчого з особливо важливих справ другого відділу розслідувань кримінальних правопорушень слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Запорізькій області від 18 липня 2018 року у період часу з 15 год. 50 хв. по 18 год. 30 хв. проведено обшук за адресою: АДРЕСА_1 за участю ФОП ОСОБА_1 , під час якого виявлено, що за вказаною адресою знаходяться складські приміщення, в яких зберігаються тютюнові вироби. При цьому ФОП ОСОБА_1 повідомив, що тютюнові вироби належать йому і зберігаються ним без мети збуту. Протокол обшуку підписаний позивачем без зауважень.

У зв`язку із зазначеним, листом оперативного управління Головного управління ДФС у Запорізькій області від 18 липня 2018 року №181/21-06 начальника Управління контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів Головного управління ДФС у Запорізькій області повідомлено про необхідність залучення двох співробітників для проведення фактичної перевірки щодо можливого порушення податкового законодавства ФОП ОСОБА_1

18 липня 2018 року Головним управлінням ДФС у Запорізькій області на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, відповідно до вимог Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів» прийнято наказ №2393 про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 за період з 18 липня 2018 року по 27 липня 2018 року щодо дотримання законодавства з питань наявності ліцензій на право проведення оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами; виявлення порушень установлених правил торгівлі підакцизними товарами; наявності супровідних документів (прибуткових, видаткових та податкових накладних); дотримання стандартів; маркування підакцизних товарів; дотримання мінімальних цін на алкогольні напої, дотримання максимальних цін на тютюнові вироби, а також інших питань, що регулюють обіг алкогольних напоїв та тютюнових виробів в Україні.

На підставі вказаного наказу та направлень від 18 липня 2018 року №2038, №2039 проведена фактична перевірка позивача з питань додержання суб`єктом господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, за результатами якої складено акт від 30 липня 2018 року №0581/08/01/40/НОМЕР_1, яким встановлено порушення: - частини тридцять сьомої статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» - зберігання тютюнових виробів в місті зберігання, не внесеного до Єдиного реєстру; - статті 85 Податкового кодексу України - ненадання у повному обсязі документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

За результатами перевірки Управлінням прийнято податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2018 року: - №0008124001, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 384787,38 грн. за порушення частини тридцять сьомої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»; - №0008134001, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 510,00 грн. за порушення статті 85 Податкового кодексу України.

Вирішуючи спір по суті, судами попередніх інстанцій встановлено, що копія наказу Головного управління ДФС у Запорізькій області №2393 від 18 липня 2018 року «Про проведення фактичної перевірки» та направлення на проведення фактичної перевірки від 18 липня 2018 року №2038, №2039 вручені ФОП ОСОБА_1 під підпис.

При цьому останній під час проведення обшуку та фактичної перевірки 18 липня 2018 року перебував за адресою: АДРЕСА_1 .

В ході проведення перевірки контролюючим органом складено акт зняття залишків тютюнових виробів, які знаходяться у ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , що є додатком до акта перевірки від 30 липня 2018 року №0581/08/01/40/НОМЕР_1, та який підписаний позивачем без зауважень, загальна вартість тютюнових виробів, що зберігалися за вказаною вище адресою в кількості 13072 пачки, становить 384787,38 грн.

Стосовно ненадання документів під час проведення фактичної перевірки, в результаті чого відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2018 року №0008134001, судами встановлено, що у день проведення фактичної перевірки, а саме 18 липня 2018 року, позивач письмово повідомив контролюючий орган про те, що документи для проведення перевірки разом з поясненнями будуть надані у встановлений законом строк.

18 липня 2018 року ФОП ОСОБА_1 від Головного управління ДФС у Запорізькій області отримано запрошення щодо явки до контролюючого органу 20 липня 2018 року на 10.00 год., в якому запропоновано надати у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки (первинні документи на товар, документи складського обліку, довідка про внесення місця зберігання тютюнових виробів до Єдиного реєстру, документи на приміщення, документи на придбання тютюнових виробів, що знаходяться в приміщенні за адресою АДРЕСА_1 ).

У листі на адресу Головного управління ДФС у Запорізькій області (вх.№6531/ФОП від 27 липня 2018 року) ФОП ОСОБА_1 зазначив, що у визначений в запрошенні, в якому позивачу запропоновано надати оригінали та копії первинних документів, від 18 липня 2018 року день та час (20 липня 2018 року на 10.00 год.), з`явитись до Головного управління ДФС у Запорізькій області не зміг, так як у стані тимчасової непрацездатності. Відносно надання 18 липня 2018 року до Головного управління ДФС у Запорізькій області первинних документів на товар, документів щодо його придбання, щодо приміщення за адресою: АДРЕСА_1 вказав, що за цією адресою ані раніше, ані станом на 18 липня 2018 року господарська діяльність ним не проводилась, а тому надати запитувані документи неможливо.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)

У касаційній скарзі ФОП ОСОБА_1 зазначає таке:

- предмет наказу від 18 липня 2018 року №2393 виходить за межі фактичної перевірки, оскільки в силу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 могла стосуватися лише дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів.

- приміщення, в якому проводилася фактична перевірка (за адресою: АДРЕСА_1), не належить йому на праві власності чи на підставі договору оренди, будь-яка господарська діяльність у ньому позивачем не здійснюється, отже, враховуючи підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (яким встановлено проведення даного виду перевірки за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника), у контролюючого органу були відсутні правові підстави здійснювати контрольні заходи за вказаною адресою відносно ФОП ОСОБА_1 ;

- судами залишено поза увагою те, що відповідно до наявного у матеріалах справи акта документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 від 27 вересня 2018 року №950/08-01-13-05/ НОМЕР_1 належні позивачу тютюнові вироби зберігалися в іншому місці, а саме за адресою: АДРЕСА_2. При цьому останнє внесено до Єдиного реєстру місця зберігання тютюнових виробів і встановлені документальною перевіркою перелік, кількість, асортимент та вартість тютюнових виробів не є тотожними залишкам, виявленим під час проведення спірної фактичної перевірки.

- у відповідача були відсутні підстави для проведення перевірки щодо виявлення порушень установлених правил торгівлі підакцизними товарами, наявності супровідних документів (прибуткових, видаткових, податкових та акцизних накладних), дотримання стандартів, маркування підакцизних товарів, а також інших питань, що регулюють обіг алкогольних напоїв та тютюнових виробів в Україні на підставі пункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України;

- протокол обшуку від 18 липня 2018 року не є документом в розумінні статті 83 Податкового кодексу України, який може бути належним та допустимими доказом в обґрунтування висновків посадових осіб контролюючих органів;

- дії по призначенню перевірки відповідно до наказу від 18 липня 2018 року та сама перевірка, яка розпочата о 20 год. 42 хв., вчинялися поза межами робочого часу контролюючого органу, оскільки відповідно до протоколу обшуку слідчі дії завершено того ж дня лише о 18 год. 30 хв.;

- вимога у запрошенні відповідача, датованому 18 липня 2018 року, про необхідність прибуття до контролюючого органу 20 липня 2018 року о 10 год. суперечить положенням підпунктів 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21, статті 42 Податкового кодексу України.

В судовому засіданні представник позивача вимоги касаційної скарги підтримав та просив їх задовольнити.

3.2. Доводи відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)

У відзиві на касаційну скаргу контролюючий орган зазначає, що податкові повідомлення-рішення, які прийнято відносно позивача є законними, оскільки, пред`явивши ФОП ОСОБА_1 особисто службові посвідчення та вручивши копію наказу, під час проведення фактичної перевірки встановлено зберігання позивачем тютюнових виробів в приміщенні за адресою: АДРЕСА_1, яке не внесено до Єдиного реєстру місць зберігання, в кількості 13072 пачок на загальну суму 384787,38 грн., в результаті чого встановлено порушення частини тридцять сьомої статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів». Також відповідач вказує, що відповідно до протоколу обшуку від 18 липня 2018 року ФОП ОСОБА_1 повідомив, що тютюнові вироби, які зберігаються за адресою: АДРЕСА_1 , належать йому та зберігаються без мети збуту. Крім того, Управління вказує, що позивач, повідомивши контролюючий орган про надання документів для проведення перевірки разом із поясненнями у встановлений законом строк, останніх податковому органу не надав, чим допустив порушення статті 85 Податкового кодексу України.

Представник відповідача, який про дату, час і місце судового розгляду справи повідомлений належним чином, до суду не з`явився.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 Податкового кодексу України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу (пункт 62.1 статті 62 Податкового кодексу України).

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Фактичні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень у випадках та у порядку, встановлених Податковим кодексом України та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи (абзац другий пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).

Слід зазначити, що дефініція поняття «підакцизні товари» отримала своє закріплення в межах підпункту 14.1.145 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, де зазначається, що підакцизні товари (продукція) - це товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які цим Кодексом встановлено ставки акцизного податку.

Згідно з положеннями абзацу третього пункту 215.1 статті 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів належать тютюнові вироби.

Так, зі змісту «незаконний обіг ... тютюнових виробів», що отримало своє закріплення в абзаці шістнадцятому статті 1 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» випливає, що обіг включає в себе в тому числі й зберігання.

Таким чином, предметно фактична перевірка, проваджувана контролюючими органами, може стосуватися, в тому числі, й питань належності зберігання тютюнових виробів.

За наведеного, доводи позивача у справі, що переглядається, відносно порушення контролюючим органом меж фактичної перевірки, яким охоплюється її предмет, є необґрунтованими та не заслуговують на увагу.

Відповідно до пункту 80.1 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України).

За правилами пункту 80.5 статті 80 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

В силу пункту 81.2 статті 81 Податкового кодексу України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Отже, фактична перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, а також за умови вручення копії такого наказу суб`єкту господарювання, направлень, пред`явлення службових посвідчень.

При цьому отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства для призначення фактичної перевірки необхідно в частині проведення контролю за виробництвом, обліком, зберіганням та транспортуванням спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків.

Таким чином, доводи касаційної скарги щодо порушення судами норм матеріального та процесуального права у відповідній частині зводяться лише до переоцінки обставин у справі та не можуть бути підставою для скасування судових рішень.

Абзацом першим пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Пунктом 121.1 статті 121 Податкового кодексу України передбачено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.

Отже, після початку проведення перевірки у позивача виникає обов`язок надання контролюючому органу інформації та її документального підтвердження з питань в межах предмету перевірки. При цьому неподання або несвоєчасне подання до контролюючого органу документів при здійсненні податкового контролю має наслідком застосування до платника податків відповідальності у вигляді штрафу.

З урахуванням обставин справи, що встановлені судами попередніх інстанцій та про які зазначено вище, а саме ненадання посадовим (службовим) особам контролюючих органів документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, зазначених у акті (первинних документів на товар, документів складського обліку, довідки про внесення місця зберігання тютюнових виробів до Єдиного реєстру, документів на приміщення, документів на придбання тютюнових виробів, що знаходяться в приміщенні за адресою АДРЕСА_1), а також за умови відсутності заперечень від позивача при проведенні перевірки щодо належності йому виявлених тютюнових виробів за вказаною адресою, Верховий Суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що порушення позивачем вимог статті 85 Податкового кодексу України знайшло своє підтвердження під час розгляду і вирішення справи.

Таким чином, доводи касаційної скарги щодо порушення відповідачем положень підпунктів 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 Податкового кодексу України, якою встановлено обов`язки і відповідальність посадових та службових осіб контролюючих органів, а також статті 42 Податкового кодексу України, якою регулюється питання щодо листування з платником податків, є необґрунтованими.

Так, у справі, що переглядається, судами встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач при проведенні перевірки надав пояснення що надасть в подальшому документи, які пов`язані із перевіркою, однак свого обов`язку, передбаченого пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, не виконав, а тому Суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 28 серпня 2018 року №0008134001.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 28 серпня 2018 року №0008124001 слід зазначити таке.

Відповідно до абзаців 21-22 статті 1 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) місце зберігання - місце, яке використовується для зберігання спирту, або приміщення, яке використовується для зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, відомості про місцезнаходження якого внесені до Єдиного державного реєстру місць зберігання. Єдиний державний реєстр місць зберігання (Єдиний реєстр) - перелік місць зберігання, який ведеться органами доходів і зборів і містить визначені цим Законом відомості про місцезнаходження місць зберігання та відомості про заявників.

Частиною тридцять сьомою статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» передбачено, що зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється в місцях зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, внесених до Єдиного реєстру, незалежно від того, кому належить таке місце зберігання, або того, за заявою якого суб`єкта господарювання таке місце зберігання було внесено до Єдиного реєстру.

Відповідно до підпункту 1.1 пункту 1 Порядку ведення Єдиного державного реєстру місць зберігання, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 28 травня 2002 року №251 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 15 серпня 2002 року за №670/6958) єдиний державний реєстр місць зберігання (далі - Єдиний реєстр) - це перелік місць, що використовуються для зберігання спирту, та приміщень, що використовуються для зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів (далі - місце зберігання), який містить відомості про місцезнаходження місць зберігання та відомості про заявників.

Згідно з частиною тридцять восьмою статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» внесення даних до Єдиного реєстру проводиться на підставі заяви суб`єкта господарювання з обов`язковим зазначенням місцезнаходження місця зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, а також: для юридичних осіб - найменування, місцезнаходження, коду Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців; для фізичних осіб - підприємців - прізвища, імені, по батькові, місця проживання, реєстраційного номера облікової картки платника податків.

Частиною тридцять дев`ятою статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» передбачено, що до заяви додаються копія виданої заявнику ліцензії на відповідний вид діяльності, засвідчена нотаріально або посадовою особою органу ліцензування, та документ, що підтверджує право користування цим приміщенням.

Частиною першою статті 17 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» передбачено, що за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.

Частиною другою статті 17 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» визначено, що до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: зберігання спирту, або алкогольних напоїв, або тютюнових виробів у місцях зберігання, не внесених до Єдиного реєстру, - 100 відсотків вартості товару, який знаходиться в такому місці зберігання, але не менше 17000 гривень.

Зміст наведених норм закону вказує на те, що підставою для внесення місця зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів до Єдиного реєстру є здійснення зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів в приміщенні, яке використовується для їх зберігання. При цьому у разі зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів у місцях зберігання, не внесених до Єдиного реєстру, громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.

У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наявним у матеріалах справи, що спростовують позицію платника податків про порушення відповідачем вимог податкового законодавства в частині прийняття податкового повідомлення-рішення від 28 серпня 2018 року №0008124001 у зв`язку із зберіганням ФОП ОСОБА_1 тютюнових виробів в місці зберігання, не внесеному до Єдиного реєстру.

Водночас ФОП ОСОБА_1 не спростовано доводів відповідача щодо здійснення зберігання тютюнових виробів в місці зберігання (АДРЕСА_1), невнесеному до Єдиного реєстру.

Щодо тверджень позивача про те, що ним не здійснюється торгівля тютюновими виробами, оскільки ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами була анульована у січні 2018 року, а приміщення, в якому контролюючим органом було проведено перевірку, не належить йому на праві власності, Суд звертає увагу на таке.

Вказані аргументи не спростовують висновків судів попередніх інстанцій, оскільки вони поза розумним сумнівом не виключають причетності ФОП ОСОБА_1 до зберігання на території таких складських приміщень встановленої контролюючим органом кількості тютюнових виробів.

Враховуючи кількість тютюнових виробів - 13 072 пачки на загальну суму 384 787,38 грн., а також їх місце зберігання - складські приміщення, критерій «поза розумним сумнівом», у тому числі, не дозволяє вважати, що дані тютюнові вироби зберігалися без мети їх подальшого збуту. Крім того, платник податків брав участь у провадженні контрольних дій та не заперечував належність йому відповідних тютюнових виробів. Водночас, оскаржуючи рішення суб`єкта владних повноважень та заперечуючи проти того, що за вказаною адресою зберігаються належні йому тютюнові вироби, не навів причин та обставин, за яких він знаходився там під час проведення перевірки, отримав наказ та направлення про її проведення, а також надав пояснення працівниками контролюючого органу щодо встановлених порушень.

Водночас слід зазначити, що статтею 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» встановлено, що зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється в місцях зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, внесених до Єдиного реєстру, незалежно від того, кому належить таке місце зберігання, або того, за заявою якого суб`єкта господарювання таке місце зберігання було внесено до Єдиного реєстру.

При цьому відповідно до частини сорокової вказаної статті суб`єкти господарювання, які отримали ліцензію на роздрібну торгівлю алкогольними напоями та тютюновими виробами, вносять до Єдиного реєстру тільки ті місця зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, що розташовані за іншою адресою, ніж місце здійснення торгівлі.

За наведеного, доводи позивача про те, що ним не здійснюється торгівля тютюновими виробами, а приміщення, в якому контролюючим органом було проведено перевірку, не належить йому на праві власності, правильно не прийнято судами до уваги, оскільки статтею 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» встановлено, що зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється в місцях зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, внесених до Єдиного реєстру, незалежно від того, кому належить таке місце зберігання.

Враховуючи наведені норми, Суд зазначає, що значення формального аспекту належності складських приміщень нівелюється перед фактичним обставинами, які підвереджують локалізацію зберігання підакцизних товарів.

Крім того, Суд звертає увагу на те, що посилання скаржника на неврахування судами даних акта документальної планової виїзної перевірки від 27 вересня 2018 року №950/08-01-13-05/ НОМЕР_1 (а.с. 101-118), відповідно до якого станом на 31 грудня 2017 року у позивача обліковувалися залишки нереалізованого товару (тютюнові вироби) в іншому обсязі ніж встановлено фактичною перевіркою, є безпідставними, оскільки такий акт складено за результатами документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року, в той час як фактична перевірка, правомірність якої є предметом спору у даній справі, була проведена за період діяльності позивача з 18 липня 2018 року по 27 липня 2018 року.

Таким чином, судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що позивачем було порушено вимоги статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», а саме - зберігання тютюнових виробів в місці зберігання, не внесеному до Єдиного реєстру.

З огляду на викладене, у ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наявним у матеріалах справи, що спростовують позицію платника податків про порушення відповідачем вимог податкового законодавства в частині прийняття податкового повідомлення-рішення від 28 серпня 2018 року №0008124001 у зв`язку із зберіганням ФОП ОСОБА_1 тютюнових виробів в місці зберігання, не внесеному до Єдиного реєстру.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд звертає увагу на таке.

Частиною четвертою статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Крім того стаття 2 та частина четверта статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних

Зазначеним вимогам процесуального закону рішення судів першої та апеляційної інстанцій відповідають, а викладені у касаційній скарзі доводи скаржника є необґрунтованими.

Отже, переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому в задоволенні касаційної скарги ОСОБА_1 на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 грудня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2019 року слід відмовити.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 грудня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2019 року у справі №0840/3758/18 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Повний текст постанови складено 22 липня 2019 року.

Головуючий Н.Є. Блажівська

Судді М.Б. Гусак

І.Л. Желтобрюх