ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 квітня 2019 рокуЛьвів№ 857/1433/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,

суддів Пліша М.А.,

Глушка І.В.,

секретаря судового засідання Дідик Н.С.,

розглянувши у судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Приватно-орендного підприємства «Тернопільське» на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Дерех Н.В.), ухвалене у відкритому судовому засіданні в м.Тернополі о 11 год. 44 хв. 17 грудня 2018 року, повне судове рішення складено 24 грудня 2018 року, у справі № 1940/1799/18 за адміністративним позовом Приватно-орендного підприємства «Тернопільське» до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Тернопільській області про скасування рішень комісій та зобов'язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

14.09.2018 Приватне-орендне підприємство «Тернопільське» звернулось в суд з позовом до Головного управління ДФС у Тернопільській області, Державної фіскальної служби України просило, з урахуванням уточнених позовних вимог, скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Тернопільській області від 10.04.2018 №640365/31422351, від 10.04.2018 №640363/31422351, від 10.04.2018 №640360/31422351, про відмову в реєстрації податкових накладних від 05.10.2017 №209, від 05.10.2017 №214, від 31.10.2017 №230 в єдиному реєстрі податкових накладних, скасувати рішення комісії ДФС України з питань розгляду скарг №1167/31422351/2 від 02.05.2018, №1177/31422351/2 від 02.05.2018, №1391/31422351/2 від 02.05.2018, зобов'язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкові накладні від 05.10.2017 №209, від 05.10.2017 №214, від 31.10.2017 №230 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року в задоволенні позову відмовлено.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що у спірних рішеннях про відмову відповідач визначив документи, які у відповідності до вимог чинного законодавства України надають змогу йому прийняти рішення щодо реєстрації податкових накладних. Суд першої інстанції зазначив, що податкові накладні виписувались за правилом першої події, однак в матеріалах даної адміністративної справи відсутні докази наявності в позивача сировини (соняшника) в кількості, що була реалізована і по операції з продажу яких реєструвались податкові накладні, а також накладні чи товарно-транспортні накладні, акти приймання-передачі, рахунок фактуру, документ, що підтверджує якість товару, а також наявність складських приміщень для зберігання такої кількості товару. Також суд першої інстанції зазначив, що у контексті даного спору, рішення комісії з питань розгляду скарг є рішенням податкового органу внаслідок адміністративного оскарження платником податку дій чи бездіяльності податкового органу, що, на думку суду, є суб'єктивним правом платника податку та не містить явного факту порушення його прав чи інтересів.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Приватне-орендне підприємство «Тернопільське» подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року та прийняти нове, яким позов задовольнити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що позивачем було надіслано всі необхідні та передбачені документи, які в повній мірі підтверджують реальність здійснення операції. Скаржник вказує, що оскаржувані рішення контролюючого органу негативно впливають на ділову репутацію Товариства, оскільки контрагенти відмовляються оплачувати поставлений Товариством товар, відмовляються від подальшої співпраці. Скаржник звертає увагу, що контролюючий орган зобов'язаний у квитанції чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, тоді як оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості у розрізі індивідуального правового акта. Також вказує, що оскаржувані рішення контролюючого органу не містять конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття такого, а містять лише загальну інформацію про те, що підставою для прийняття є нібито ненадання копій документів. Вважає, що суд першої інстанції не надав оцінку матеріалам справи, виніс рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, а наявність сировини вказана у звіті про збирання урожаю, який подано контролюючому органу.

В судовому засіданні представник позивача апеляційну скаргу підтримав, представник відповідачів щодо апеляційної скарги заперечив, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам ст.242 КАС України відповідає.

З матеріалів справи встановлено, що між Приватно-орендним підприємством «Тернопільське» (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Оліяр-Захід» (Покупець) 08.09.2017 укладено Договір поставки №М-01/080917, згідно з яким Постачальник зобов'язується поставити Покупцю Соняшник врожаю 2017 року відповідно до умов цього Договору, а Покупець зобов'язується прийняти цей товар і сплатити з нього визначену цим договором суму.

Як зазначено у позовній заяві за результатом здійснення Товариством з обмеженою відповідальністю «Оліяр-Захід» оплати прийнятого товару за вказаним договором Приватно-орендним підприємством «Тернопільське» 05.10.2017 сформовано податкові накладні № 209, № 214 та 31.10.2017 № 230, які направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатами направлення вказаних податкових накладних через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДФС України Приватно-орендне підприємство «Тернопільське» отримало квитанції, згідно з якими документ прийнято, реєстрація зупинена, відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки податкові накладні відповідають критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567. Також зазначено, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 1206. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

06.04.2018 Приватно-орендне підприємство «Тернопільське» подало повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено, надало пояснення та в підтвердження реальності здійснення господарської операції надіслано копії документів (а.с.14,16,18).

Вказані повідомлення та подані документи доставлені до контролюючого органу, що підтверджено квитанціями №1 від 06.04.2018 (а.с.15, 17,19).

10.04.2018 комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення № 640363/31422351 про відмову у реєстрації податкової накладної № 214 від 05.10.2017, з підстав ненадання платником податків копій документів, а саме розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (а.с.26), рішення № 640365/31422351 про відмову у реєстрації податкової накладної № 209 від 05.10.2017, з підстав ненадання платником податків копій документів, а саме первинних документів та розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (а.с.27), рішення №640360/31422351 про відмову у реєстрації податкової накладної № 230 від 31.10.2017 з підстав ненадання платником податків копій документів, а саме розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (а.с.28).

19.04.2018 та 20.04.2018 Приватно-орендне підприємство «Тернопільське» подало скарги на зазначені рішення, які залишенні без задоволення рішеннями Комісії з питань розгляду скарг від 02.05.2018 (а.с.29-34).

Вважаючи рішення щодо відмови в реєстрації податкових накладних протиправними, а також рішення про відмову в задоволенні скарг необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню Приватно-орендне підприємство «Тернопільське» звернулось із позовом до суду.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час подання податкових накладних контролюючому органу, (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Починаючи з 01.07.2017 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 74.2 статті 74 ПК України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно з підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до положень підпунктів 201.16.2, 201.16.3 пункту 201.16 статті 201 ПК України письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті «в» підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначено Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, в редакції чинній на час подання податкових накладних контролюючому органу, (далі - Порядок №1246) пунктом 12 якого встановлено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 17 Порядку №1246 встановлено, що у разі відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення реєстрації таких податкових накладних та/або розрахунків коригування відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу, формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, в якій зазначаються відомості та перелік документів, визначених підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Кодексу. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567, в редакції чинній на час подання податкових накладних контролюючому органу, затвердженні Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Критерії оцінки) та Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п.6 Критеріїв оцінки моніторинг податкової накладної / розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями: 1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється); 2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що закріплений п.6 Критеріїв оцінки перелік є вичерпним та розширеному тлумаченню не підлягає.

Згідно з пунктом 3 Критеріїв оцінки платник податку має право подати до ДФС інформацію за встановленою формою щодо: видів економічної діяльності відповідно до Класифікатора видів економічної діяльності (КВЕД ДК 009:2010); кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та/або придбаваються (отримуються) платником податку; кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДК 016-2010), що на постійній основі постачаються (виготовляються) та/або придбаваються платником податку.

Інформація за встановленою формою подається із поясненням платника податків, в якому зазначається специфіка господарської діяльності, що має незмінний характер, із можливим посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.

Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Перелік), у розрізі Критеріїв оцінки закріплює диференціацію документів, які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, залежно від встановленої відповідності податкової накладної тому чи іншому критерію.

Системний аналіз законодавчих положень дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що законодавцем визначено два етапи реєстрації податкових накладних: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих підприємством документів.

При цьому, оцінці підлягає правомірності дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкових накладних від 05.10.2017 №209, від 05.10.2017 №214, від 31.10.2017 №230 та в подальшому винесення рішень про відмову в реєстрації таких у контексті наявності для цього законодавчо визначених підстав.

Як зазначено у рішенні № 640363/31422351 про відмову у реєстрації податкової накладної № 214 від 05.10.2017, підставою для прийняття такого стало неподання платником податків копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (а.с.26), підставою прийняття рішення № 640365/31422351 про відмову у реєстрації податкової накладної № 209 від 05.10.2017 - ненадання платником податків копій первинних документів та розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (а.с.27), підставою прийняття рішення № 640360/31422351 про відмову у реєстрації податкової накладної № 230 від 31.10.2017 - неподання платником податків копій документів, а саме розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.

У відзиві на позовну заяву відповідачами зазначено, що позивачем не надано жодного пояснення наявності сировини (соняшника) в кількості, яка була реалізована і по операції продажу якої реєструвались податкові накладні. Крім того, вказано, що не подано жодного документа, який би фіксував чи підтверджував факт реалізацій соняшнику позивачем. Також позивачем не надано накладної на товар, товарно-транспортної накладної, акту приймання-передачі товару, рахунку-фактури, документу про якість товару.

Як зазначено у відзиві на позовну заяву при наданні повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по ПН, реєстрація яких зупинена, позивач надав накладну №421 від 31.10.2017, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2017 року, звіт про реалізацію продукції сільськогосподарського господарства, баланс (звіт про фінансовий результат) станом на 31.12.2017, звіт про фінансовий результат за 2017 рік, договір поставки № М-01/080917 від 08.09.2017, звіт про збирання урожаю станом на 01.01.2017, договір купівлі-продажу № 17 від 22.12.2016, довіреність №139, договір №30 купівлі-продажу нафтопродуктів, видаткові накладні на отримання позивачем нафтопродуктів.

Копії вказаних документів на запит суду апеляційної інстанції долучені відповідачем до матеріалів справи.

Як зазначено представником Товариства в судовому засіданні суду апеляційної інстанції, податкові накладні, з врахуванням пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, видані за правилом першої події - після отримання коштів від покупця, як оплата товару, що підлягав поставці відповідно до Договору поставки №М-01/080917.

Водночас, до матеріалів справи долучені копії платіжних доручень №446_9S032/59 від 28.09.2017, 402_9F031/73 від 15.09.2017, 406_9I033/67 від 18.09.2017, 434_9Q025/53 від 26.09.2017, відповідно до яких ТОВ «Оліяр-Захід» здійснило після оплату та передоплату за «Соняшник» відповідно до Договору поставки №М-01/080917, тоді як податкові накладні, подані на реєстрацію та щодо яких прийнято оскаржувані рішення, складено 05.10.2017 та 31.10.2017, що не відповідає вимогам статті 201 ПК України щодо обов'язку платника податку скласти податкову накладну на дату виникнення податкових зобов'язань.

Відповідно до пункту 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов'язань.

До того ж, як вбачається з матеріалів справи та не спростовано представником скаржника, вказані платіжні доручення не подавалися позивачем до контролюючого органу разом із поясненнями.

Окрім того, відповідно до пунктів 2.2, 2.3 та 2.6 Договору поставки № М-01/080917 товар за цим договором повинен бути поставлений покупцеві за адресою : Львівська область, Пустомитівський район, с.Ставчин, на умовах DAP, згідно з правилами «Інкотермс - 2010», якщо інше місце та/або умови не зазначено у Специфікації, з урахуванням особливостей, передбачених цим договором. Датою поставки вважається дата підписання уповноваженою особою Покупця видаткової накладної та/або акта приймання-передачі Товару. До документів на Товар «Соняшник», які Постачальник зобов'язаний передати Покупцеві, віднесено - накладна на товар, товарно-транспортна накладна, акт приймання-передачі товару, рахунок-фактура, документ, що підтверджує якість товару за вимогою покупця.

На запит суду апеляційної інстанції Товариством долучено до матеріалів справи товарно-транспортні накладні №219 від 31.10.2017, №221 від 31.10.2017 та №191 від 07.10.2017, відповідно до яких Товариство здійснювало перевезення вантажу - «Соняшник» до ТОВ «Оліяр-Захід», однак обсяг перевезеного вантажу, зазначений у товарно-транспортних накладних, є значно меншим від обсягу товару, зазначеному у податкових накладних від 05.10.2017 №209, від 05.10.2017 №214, від 31.10.2017 №230, а також у видаткових накладних від 07.10.2017 та 31.10.2017.

До того ж, вказані товарно-транспортні накладні, видаткові накладні контролюючому органу не подавались, такі не були досліджені контролюючим органом при прийнятті оскаржених рішень

Згідно з пунктом 18 Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 566, комісія може перевірити подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отриманні з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, в тому числі електронні, одержані від інших платників податків, засобів масової інформації тощо).

01.01.2018 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» № 2245-VIII від 07.12.2017, згідно з яким пункт 201.16. ПК України викладено в новій редакції, а саме: «Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.»

На виконання вказаної норми Кабінетом Міністрів України прийнята Постанова № 117 від 21.02.2018 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», пунктом 2 якої встановлено, що платники податку на додану вартість, у яких до 1 грудня 2017 року зупинено реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, що діяв до набрання чинності Законом України від 7 грудня 2017 року № 2245-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році», та які станом на 1 грудня 2017 року не подали пояснень і копій документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування, мають право протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній / розрахунку коригування, подати пояснення і копії документів до таких податкових накладних / розрахунків коригування на розгляд комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, порядок роботи яких затверджується цією постановою.

Відповідно до пунктів 18 та 19 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого вказаною Постановою, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Згідно з пунктом 21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Враховуючи вказані законодавчі положення та обставини справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що Товариством при наданні пояснень контролюючому органу не подано документів, що підтверджують операції з постачання товару (Соняшнику) та розрахункові документи та/або банківські виписки по оплаті товару, тоді як надані додатково до суду документи, не можуть бути належними доказами протиправності винесення оскаржуваних рішень, оскільки такі не були досліджені контролюючим органом при прийнятті таких. Факт подання інших документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування до контролюючого органу позивачем не доведено.

При цьому, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що здійснення контролюючим органом реєстрації інших податкових накладних сформованих за результатом виконання умов до договору поставки №М-01/080917 від 08.09.2017, не є беззаперечним доказом протиправності оскаржуваних рішень, оскільки реєстрація інших податкових накладних не має наслідком реєстрацію накладних у спірному випадку.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо правомірності винесення контролюючим органом рішень від 10.04.2018 №640365/31422351, від 10.04.2018 №640363/31422351, від 10.04.2018 №640360/31422351, про відмову в реєстрації податкових накладних.

Щодо позовної вимоги про скасування рішень комісії ДФС України з питань розгляду скарг від 02.05.2018 № 1167/31422351/2, № 1177/31422351/2, № 1391/31422351/2 то така не підлягає задоволенню, оскільки вказані рішення не породжують жодних обов'язків для платника податків, а є завершенням позасудового врегулювання спору - адміністративного оскарження.

З врахуванням частини 2 статті 77 КАС України обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та в подальшому рішення щодо відмови у реєстрації такої покладається на відповідача.

Згідно з частиною 3 статті 90 КАС України суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Відповідно до частини 2 статті 6 КАС України та статті 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

Так, у п.58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на викладене, враховуючи положення статті 316 КАС України, прецедентної практики ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить переконання, що судом першої інстанції у рішенні викладено мотиви правомірності винесення рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, на основі об'єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.

Керуючись статтями 229, 241, 243, 308, 310, 316, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Приватно-орендного підприємства «Тернопільське» залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року у справі № 1940/1799/18 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач Т. І. Шинкар

судді М. А. Пліш

І. В. Глушко

Повне судове рішення складено 09.04.2019