ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м  У к р а ї н и

29 серпня 2018 рокусправа № 0870/9122/12

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючий суддя:                    Круговий О.О.

                      судді:                     Шлай А.В.,  Прокопчук Т.С.,

за участю секретаря судового засідання:          Горшкова В.В.

за участю:

          представника позивача:ОСОБА_1,

          представника відповідача: ОСОБА_2.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпро апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС

на рішення  Запорізького окружного адміністративного суду від 28 лютого  2018 року у справі №0870/9122/12   (суддя суду першої інстанції ОСОБА_3П.), яке прийняте  о 12:51 годині в м. Запоріжжя у відкритому судовому засіданні, повне судове рішення складено 12.03.2018 року, за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» до Офісу великих платників податків ДФС   про скасування податкового повідомлення – рішення,-

в с т а н о в и в :

21 вересня 2012 року  товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат»  з позовом про  скасування  податкового повідомлення-рішення №0000110026 від 16.05.2012 про визначення суми грошового зобов’язання з податку на прибуток у сумі 17   994   488 грн..

Адміністративний позов обґрунтовано тим, що висновки акту  перевірки про завищення позивачем витрат за рахунок витрат операційної діяльності не відповідають дійним обставинам справи, оскільки позивачем було правомірно відображено показники в рядку 05 Декларації «Витрати операційної діяльності», та включено до витрат витрати операційної діяльності, що мали місце до 01.04.2011 року, так як реалізація виготовлених товарів відбулась вже після 01.04.2011 року. Також, позивач зазначає, що взаємовідносини з контрагентами ТОВ ВКП «КМП», ТОВ «МЕТАЛ-РЕСУРС», ТОВ «Аріар» підтверджуються усіма необхідними документами первинного бухгалтерського обліку, а зауваження відповідача щодо відсутності ТТН є безпідставними, оскільки в даному випадку постачання товарів здійснювалось позивачем самостійно, без залучення перевізника, а отже підстави для складання товарно-транспортних накладних відсутні.  Також, позивач зазначає, що посилання в акту перевірки на неврахування позивачем висновків актів попередніх перевірок є безпідставними, оскільки податкові повідомлення – рішення по вказаним актам перевірки на час складання акт перевірки, за наслідком якого складено спірні ППР перебували в стані оскарження, відтак не набули статусу узгоджених.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 28 лютого 2018 року адміністративний позов задоволено: визнано протиправним та скасовано  податкове повідомлення-рішення №0000110026 від 16.05.2012 про визначення суми грошового зобов’язання з податку на прибуток у сумі 17   994   488 грн..

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції  відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що у період до 01.04.2011 позивач здійснював податковий облік приросту (убутку) балансової вартості сировини, матеріалів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств”. Отже, витрати, понесені до 01.04.2011, враховуються у складі собівартості готової продукції після цієї дати лише в частині балансової вартості запасів, що відображені в обліку відповідно до п.5.9 ст. 5 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”. Також, позивачем завищено задекларовані показники у рядку 05.1 Декларацій “Собівартість придбаних (виготовлених та реалізованих товарів (робіт, послуг)” в сумі 2   072   191 грн. внаслідок включення до показників рядка 05.1.16 загальновиробничих витрат, які були враховані підприємством у складі показників рядка 06.1 Декларацій “Загальновиробничі витрати” в квітні – липні 2011 року. Крім того, позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ “Аріар”, ТОВ ВКП “КМП” та ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС”. Директора ТОВ ВКП “КМП” визнано винним у скоєнні правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 163-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення: порушення вимог податкового законодавства України. Окрім того, до перевірки не надано товарно-транспортних накладних від ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС”. Також, відповідач зазначає, що у підприємств-контрагентів позивача відсутні трудові ресурси, необхідні для здійснення господарської діяльності.

Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, а також доповнення до відзиву, в яких він  посилаючись  на доводи викладені в адміністративному позові, просив суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, суд  вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню за наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що У період з 01.03.2012 по 12.04.2012 посадовими особами СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі ДПС було проведено планову виїзну перевірку ДП “ЗТМК” з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2011, результати якої викладені в акті перевірки №83/26-1/00194731 від 27.04.2012.

За результатами перевірки відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог, зокрема, п. 22.4 ст. 22 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 135.5.11 п. 135.5 ст. 135, п. 138.2, п. 138.3, пп.138.8.1 п. 138.8, пп.138.12.1 п. 138.12 ст. 138, пп.139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, п. 3, п. 5 підрозділу 4 розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 17   994   488 грн., у тому числі:

за 2 квартал 2011 року на суму 2   756   442 грн.;

за 2-3 квартал 2011 року на суму 9   911   539 грн.;

за 2-4 квартал 2011 року на суму 17   994   488 грн.

Як вбачається зі змісту вищевказаного акту перевірки, в ході перевірки контролюючим органом виявлені наступні порушення вимог податкового законодавства.

1. На порушення п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України підприємством завищено валові витрати на суму 29   486   702 грн., у тому числі по періодах:

- за 2 квартал 2011 року на суму 7   590 521 грн.;

- за 2-3 квартал 2011 року на суму 30   995 131 грн.;

- за 2-4 квартал 2011 року на суму 29   486 702 грн.

В періоді з 01.04.2011 по 31.12.2011 підприємство до складу собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) (рядок 05.1 СВ) вдруге включено валові витрати, що були понесені до 01.04.2011, а саме не матеріальна складова у незавершеному виробництві та залишках готової продукції.

2. На порушення п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України встановлено завищення задекларованих ДП “ЗТМК” показників у рядку 05.1 Декларацій “Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)” в сумі 2   072   191 грн. внаслідок включення до показників рядка 05.1.16 загальновиробничих витрат, які були враховані до показників рядка 06.1 Декларацій “Загальновиробничі витрати” в квітні – липні 2011 року.

За даними бухгалтерського обліку підприємства, собівартість реалізованої продукції повинна бути зменшена на суму загальновиробничих витрат в розмірі 2   072   191 грн. того звітного періоду, в якому вони були понесені та, відповідно, вже були відображені у рядку 06.1 “Загальновиробничі витрати” декларації з податку на прибуток підприємства за ІІ-ІІІ квартали 2011 року за наслідками господарської діяльності за квітень-липень 2011 року.

3. У ході перевірки встановлено завищення витрат, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування за ІІ-ІІІ квартали 2011 року на загальну суму 7   353   104 грн. по результатам взаємовідносин ДП “ЗТМК” з підприємствами постачальниками, по яким не підтверджено фактична поставка продукції, у тому числі по періодах:

- 2 квартал 2011 року - 4   394   010 грн.;

- 2 - 3 квартал 2011 року – 7   353   104 грн.;

- 2 – 4 квартал 2011 року – 7   353   104 грн.

Окрім того, в акті перевірки вказано, що підприємством не враховано встановлені порушення за результатами планової виїзної перевірки за період з 01.07.2009 по 30.06.2010 (акт №307/08-08/000194122 від 22.09.2010), документальної позапланової виїзної перевірки за період з 01.07.2010 по 31.12.2010 (акт №168/08-08/00194731 від 14.07.2011), документальної позапланової невиїзної перевірки за 1 квартал 2011 року (акт №184/08-08/00194731 від 03.03.2011), документальної позапланової невиїзної перевірки за 2-й квартал 2011 року (акт №227/08-08/00194731 від 24.10.11) та документальної позапланової невиїзної перевірки за 2-й, 3-й квартали 2011 року (акт №59/08-08/00194731 від 25.01.2012).

ДП “ЗТМК” було подано до контролюючого органу заперечення на акт перевірки №83/26-1/00194731 від 27.04.2012, на які СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі ДПС було надано відповідь листом від 14.05.2012 №1069/10/26-1, за змістом якої заперечення ДП “ЗТМК” на акт перевірки №83/26-1/00194731 від 27.04.2012 залишені без задоволення.

16 травня 2012 року СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі ДПС у відношенні ДП “ЗТМК” на підставі висновків акту перевірки №83/26-1/00194731 від 27.04.2012 було прийнято податкове повідомлення-рішення №0000110026, яким позивачу збільшено суму грошового зобов’язання з податку на прибуток підприємств за основним платежем на 17   994   488 грн.

За результатами адміністративного оскарження вищевказаного податкового повідомлення-рішення скарги позивача були залишені без задоволення, а податкове повідомлення-рішення – без змін.

Позивач, не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням контролюючого органу, звернувся до суду із даним позовом.

Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що позивачем правомірно враховано витрати від операційної діяльності при обрахуванні об’єкту оподаткування податком на прибуток, також, при визначенні об’єкта оподаткування позивачем правомірно враховані господарські відносини з контрагентами з ТОВ “Аріар”, ТОВ ВКП “КМП” та ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС”, які підтверджені документами бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Також суд дійшов висновку, що позивачем правомірно не враховано  висновки попередніх перевірок оскільки на момент перевірки податкові повідомлення – рішення прийняті за наслідками вказаних перевірок перебували в стадії оскарження, в подальшому вони було скасовані в судовому порядку.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Особливості справляння податку на прибуток підприємств встановлено підрозділом 4 розділу ХХ “Перехідні положення”   Податкового кодексу України.

Балансова вартість товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів) сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів (що мало місце у даному випадку), малоцінних предметів (запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції станом на кінець звітного періоду, що передував даті набрання чинності розділом III Податкового кодексу України, визнається витратами в порядку, передбаченому розділом III цього Кодексу (п. 26 підрозділу 4 Перехідних положень ПК України).

Пунктом 1 цього підрозділу передбачено, що розділ III Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом, починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Відповідно до п.138.1 ст.138 Податкового Кодексу України, витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4,138.6-138.9,138.11 цієї статті;

інших витрат, визначених, згідно з пунктами 138.5,138.10-138.12 цієї статті, пунктом 140.1 ст.140 і статтею 141 цього   Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають (п.п.138.1.1):

собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Пунктом 138.3 статті 138 Податкового кодексу України “Склад витрат та порядок їх визнання” визначено, що у цілях цього розділу суми, відображені у складі витрат платника податку, у тому числі в частині амортизації необоротних активів, не підлягають повторному включенню до складу його витрат.

Відповідно до Положення бухгалтерського обліку №9 “Запаси” напівфабрикати, незавершене виробництво та готова продукція є запасами, які відображаються в бухгалтерському обліку (на балансі) підприємства за первісною вартістю. Первісна вартість таких запасів включає й матеріальні витрати, витрати на оплату праці, інші витрати прямо пов’язані з виробництвом.

Згідно норм ПК України балансова вартість запасів у залишках напівфабрикатів, незавершеного виробництва, готової продукції, які обліковуються станом на 01.04.2011, визначається витратами в порядку, передбаченому розділом III цього Кодексу.

Положення п.138.3 та п. 138.1 ПК України застосовуються під час розрахунків з бюджетом, починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 01 квітня 2011року, згідно з п.1 підрозділу 4 Перехідних положень цього Кодексу.

Під час проведення перевірки встановлено, що станом на 01.04.2011 залишки незавершеного виробництва на рахунку 23 “Виробництво” складають 10   650   016,61 грн., у т.ч. не матеріальна складова 6   177   009,63 грн. Залишки незавершеного виробництва на рахунку 25 “Напівфабрикати” складають 64   747   249,31 грн., у т.ч. не матеріальна складова 37   553   404,6 грн.

Залишки готової продукції на рахунку 26 “Готова продукція” станом на 01.04.2011 складають 48   236   435 грн., у т.ч. не матеріальна складова 27   977   132 грн., реалізовано 19   291   273,65 грн. (не матеріальна складова).

Отже, на думку відповідача до 01.04.2011 підприємство ДП “ЗТМК” здійснювало податковий облік приросту (убутку) балансової вартості сировини, матеріалів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат відповідно до п.5.9 ст.5 Закону України від 28.12.1994 №334/97-ВР, але не по повній балансовій вартості запасів, а лише її частини (матеріальної складової), розрахованої підприємством самостійно за встановленою ним же методою.

З наведеного відповідачем зроблено висновок, що в періоді з 01.04.2011 по 31.12.2011 підприємство до складу собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) (рядок 05.1 СВ) вдруге включено валові витрати, що були понесені до 01.04.2011, а саме не матеріальна складова у незавершеному виробництві та залишках готової продукції.

Однак, як вже зазначалося вище, відповідно до пункту 26 підрозділу 4 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України балансова вартість товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції станом на кінець звітного податкового періоду, що передував даті набрання чинності розділом III цього Кодексу, визнається витратами в порядку, передбаченому розділом III цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.4 статті 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, відноситься до складу прямих матеріальних витрат, які є витратами, що формують собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг (підпункт 138.8.1 пункту 138.8 статті 138 ПК України).

Відповідно до пункту 137.1 статті 137 ПК України дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Таким чином, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів (виконаних робіт, наданих послуг), пов'язуються з доходами від реалізації таких товарів (надання послуг, виконання робіт), в момент переходу права власності покупцеві. На дату відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг) продавець може у звітному періоді, в якому відбувся перехід права власності на товар покупцеві, у складі витрат, що формують собівартість реалізованих товарів (виконаних робіт, наданих послуг), врахувати балансову вартість запасів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції станом на кінець звітного податкового періоду, що передував даті набрання чинності розділом III ПК України.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що ПК України не встановлено заборону на  відображення в податковому обліку запасів, що утворилися станом на 01 квітня 2011 року, а відтак необґрунтованим є висновок податкового органу про порушення позивачем приписів п. 138.3 ст. 138 ПК України.

          Також, в акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено завищення задекларованих ТОВ «ЗТМК» показників рядку 05.1 “Собівартість придбаних (виготовлених та реалізованих товарів (робіт, послуг)” за результатами господарської діяльності за квітень – липень 2011 року внсалідок відображення в рядку 5.1.16 загальновиробничих витрат, які були враховані підприємством у складі показників рядка 06.1 Декларацій «Загальновиробничі витрати».

Так, за період з квітня по липень 2011 року загальновиробничі витрати визнавались позивачем витратами періоду шляхом включення їх до рядка 06.1 «загальновиробничі витрати» із заповненням додатка ЗВ наростаючим підсумком за квітень – липень 2011 року відповідно до п. 138.5 ст. 138 ПК України.

При цьому, згідно змісту акту перевірки податковим органом в ході перевірки не встановлено заниження або завищення задекларованих показників у рядку 06.1 ЗВ декларацій за період квітень – липень 2011 року.

          З 01.08.2011 згідно із змінами та доповненнями, внесеними в розділ ІІІ Податкового кодексу України Законом України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України” від 07.07.2011 №3609-VI, ДП “ЗТМК” в податкових деклараціях відображало загальновиробничі витрати у складі собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) шляхом включення в рядок 05.1.16 “Інші прямі витрати” додатка СВ до рядка 05.1 декларації із включенням до загального результату додатка СВ наростаючим підсумком за серпень-грудень 2011 року відповідно до п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України.

За змістом п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу України, платник податків проводить оцінку вибуття запасів за методами, встановленими відповідним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Представником позивача до матеріалів справи надано копію наказу ДП “ЗТМК” №122а від 31.03.2011 “Про облікову політику”, пунктом 5.3 якого встановлено, що при відпуску запасів у виробництво, продажу та іншому вибутті, їх оцінку здійснювати за методом ідентифікованої собівартості, відповідної одиниці запасів; при продажу та іншому вибутті готової продукції, оцінка їх здійснюється за середньозваженою собівартістю місяця.

Додатком 4 “Розподіл загальновиробничих витрат в цехах” до наказу ДП “ЗТМК” №122а від 31.03.2011 “Про облікову політику” визначено порядок розподілу загальновиробничих витрат, встановлених підприємством.

За приписами Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, собівартість реалізованої продукції (виконаних робіт, наданих послуг) складається з:

- виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду;

- нерозподілених постійних загальновиробничих витрат, які виникли в поточному періоді;

- змінних та розподілених постійних витрат, які розподіляються на кожний об’єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат, тощо).

Пунктом 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, встановлено, що оцінка за середньозваженою собівартістю проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

Отже, відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 “Запаси” готова продукція класифікується як запаси, а отже собівартість реалізованої продукції визначається згідно з обраним методом оцінки вибуття запасів.

Враховуючи, що порядок оцінки вибуття запасів на підприємстві позивача, визначений наказом ДП “ЗТМК” №122а від 31.03.2011 “Про облікову політику”, відповідає положенням п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу України, оскільки здійснюється відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, суд дійшов висновку про необґрунтованість висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства України.

Також, суд першої інстанції вірно зазначаено, що обраний контролюючим органом метод розрахунку суми загальновиробничих витрат, що включаються до собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) за період серпень – грудень 2011 року із застосуванням розрахованого коефіцієнта реалізації готової продукції за місяць не передбачений ані нормами Податкового кодексу України, ані жодним іншим нормативно-правовим актом, що регламентує порядок ведення податкового обліку.

          Відтак, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що контролюючим органом зроблено не правомірний висновок  про порушення позивачем вимог п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України.

          В акті перевірки вказано, що ДП “ЗТМК” завищено витрати, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування:

- за 2 квартал 2011 року на суму 4   394   010 грн. внаслідок придбання  матеріалів від постачальника ТОВ ВКП “КМП”, по якому не підтверджено фактичну поставку продукції;

- за 2 – 3 квартали 2011 року на суму 2   959   094 грн. внаслідок придбання в серпні 2011 року матеріалів від постачальників: ТОВ “Аріар” на суму 382   309 грн.; ТОВ ВКП “КМП” на суму 487   307 грн.; ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС” на суму 2   089   478 грн.; по яким не підтверджується фактична поставка продукції;

- за 2 – 4 квартали 2011 року на суму 2   959   094 грн. внаслідок придбання в серпні 2011 року матеріалів від постачальників: ТОВ “Аріар” на суму 382   309 грн.; ТОВ ВКП “КМП” на суму 487   307 грн.; ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС” на суму 2   089   478 грн.; по яким не підтверджується фактична поставка продукції.

Вказаний висновок обґрунтовано наступним.

1.ТОВ Виробничо-комерційне підприємство “КМП” (ТОВ ВКП “КМП”) виступає транзитером з залученням вигодоформуючих підприємств, місцезнаходження яких не встановлено, прийнято рішення про припинення підприємства та інше. Посаду бухгалтера і директора обіймає одна особа, кількість працюючих 1 особа, статутний фонд 11,8 тис. грн., основні фонди відсутні. Ці ознаки свідчать про відсутність у підприємства трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської діяльності, а саме в частині відвантаження та перевезення товарів, а також необхідних умов для здійснення господарської діяльності в частині купівлі, продажу, реалізації, зберігання та відвантаження товарно-матеріальних цінностей. Відсутність трудових та матеріальних ресурсів, виробничої бази, складських приміщень унеможливлює здійснення господарської діяльності ТОВ ВКП “КМП”. Окрім того, такі ж ознаки мають й контрагенти ТОВ ВКП “КМП”.

З наведеного відповідачем зроблено висновок про здійснення ДП “ЗТМК” операцій  з придбання по ланцюгам постачання, в яких задіяно контрагентів транзитерів.

2. ТОВ “Аріар” виступає транзитером з залученням вигодоформуючих підприємств, місцезнаходження яких не встановлено, прийнято рішення про припинення підприємства та інше. Посаду бухгалтера і директора обіймає одна особа, кількість працюючих 5 осіб, статутний фонд 21 тис.грн., основні фонди відсутні. Ці ознаки свідчать про відсутність у підприємства трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської діяльності, а саме в частині відвантаження та перевезення товарів, а також необхідних умов для здійснення господарської діяльності в частині купівлі, продажу, реалізації, зберігання та відвантаження товарно-матеріальних цінностей. Відсутність трудових та матеріальних ресурсів, виробничої бази, складських приміщень унеможливлює здійснення господарської діяльності ТОВ “Аріар”. Окрім того, за результатами зустрічної звірки ТОВ “Аріар” встановлено, що неможливість підтвердження господарських операцій ТОВ “Аріар” із його постачальником ТОВ “АУРІТ”.

3. По операціям ДП “ЗТМК” та ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС” встановлено, що ДП “ЗТМК” здійснено операції з придбання по ланцюгам придбання, в яких задіяні контрагенти – транзитери (місцезнаходження яких не встановлено, прийнято рішення про припинення діяльності підприємства та інше). Контрагенти ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС” не мають трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської діяльності, а саме в частині відвантаження та перевезення товарів, а також необхідних умов для здійснення господарської діяльності в частині купівлі, продажу, реалізації, зберігання та відвантаження товарно-матеріальних цінностей.

Окрім того, відповідачем звернено увагу на відсутність товарно-транспортних накладних та зроблено висновок про неможливість реального здійснення фінансово-господарських операцій ДП “ЗТМК” з контрагентами ТОВ ВПК “КМП”, ТОВ “Аріар”, ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС”.

          Однак, вказаний висновок податкового органу суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованим з огляду на наступне.

          Встановлені обставини справи свідчать, що між позивачем і ТОВ Виробничо-комерційне підприємство “КМП” укладено договір поставки №70/12-2005 від 30.12.2005, за умовами якого постачальник (ТОВ ВКП “КМП”) продає, а покупець (ДП “ЗТМК”) купує товар, асортимент, кількість та якість якого зазначено в рахунках, які є невід’ємною частиною даного договору. Підтвердженням якості продукції з боку постачальника є сертифікат якості заводу виробника. Поставка продукції з пункту навантаження до пункту призначення здійснюється транспортом покупця та за рахунок покупця. Разом із продукцією постачальник направляє покупцю рахунок, товарну накладну, податкову накладну, сертифікат якості. Продукція постачається за цінами, вказаними в рахунках-фактурах (т. 3 а.с. 29-30).

          Між позивачем і ТОВ Виробничо-комерційне підприємство “КМП” укладено договір поставки №189 від 08.04.2011, за умовами якого постачальник (ТОВ ВКП “КМП”) зобов’язується у 2011 -2012 роках поставити покупцеві (ДП “ЗТМК”) товари, зазначені в Специфікації №1, а покупець – прийняти і оплатити такі товари.  Предметом поставки є аргон рідкий вищого гатунку (код ДК 016-97 24.11.1), загальна кількість, асортимент, сортамент, номенклатура зазначені в Специфікації №1, яка є невід’ємною частиною договору.  Ціна договору становить 1   454   400 грн., у тому числі ПДВ 242   400 грн. Строк поставки товарів з квітня 2011 по січень 2012 року. Місце поставки товарів відбувається на умовах СРТ – перевезення залізничним транспортом у залізничних цистернах, залізнична станція “Запоріжжя Ліве”, Придніпровська залізниця (код 460005), одержувач ДП “ЗТМК” (код 5380) на території України, вказаної покупцем у письмовій заявці, згідно Міжнародних правил тлумачення торгівельних термінів – “Інкотермс-2010”. (т.3 а.с. 31-32).

На підтвердження виконання умов цих договорів до матеріалів справи надано Специфікацію №1 від 08.04.2011, податкові накладні, видаткові накладні, рахунки-фактури.

На підтвердження оприбуткування отриманих товарів на складі підприємства до матеріалів справи позивачем надано прибуткові ордери, картки складського обліку, а на підтвердження оплати за поставлені товари – платіжні доручення.

Водночас, на підтвердження факту перевезення товарів за вищевказаними договорами, до матеріалів справи позивачем надано подорожні листи вантажного автомобіля ДП “ЗТМК” з талонами замовника до них та залізничні накладні.

          В свою чергу, між позивачем і ТОВ “Аріар” укладено договір про закупівлю товарів за державні кошти №360/5 від 03.12.2010, за умовами якого постачальник (ТОВ “Аріар”) зобов’язується у 2010 – 2011 роках поставити покупцю (ДП “ЗТМК”) товари, зазначені в Специфікації №1, а покупець прийняти і оплатити такі товари. Предметом поставки є вапно комове опалене (код ДК 016-97 – 26.52.1), загальна кількість, асортимент, сортамент, номенклатура зазначені в Специфікації №1, яка є невід’ємною частиною договору. Ціна договору становить 5   144 472 грн., у тому числі ПДВ 857 412 грн. Строк поставки товарів з грудня 2010 по вересень 2011 року. Місце поставки (передачі) товарів відбувається на умовах СРТ – перевезення залізничним транспортом у залізничних цистернах, залізнична станція “Запоріжжя Ліве”, Придніпровська залізниця (код 460005), одержувач ДП “ЗТМК” (код 5380) на території України, вказаної покупцем у письмовій заявці, згідно Міжнародних правил тлумачення торгівельних термінів МТП – Інкотермс, в редакції 2000, або автотранспортом у критих транспортних засобах на склад покупця (т. 2 а.с.142- 143).

На підтвердження виконання умов цих договорів до матеріалів справи надано Специфікацію №1 від 03.12.2010, податкові накладні, видаткові накладні.

На підтвердження оприбуткування отриманих товарів на складі підприємства до матеріалів справи позивачем надано прибуткові ордери, картки складського обліку, а на підтвердження оплати за поставлені товари – платіжні доручення.

На підтвердження факту перевезення товарів за вищевказаними договорами, до матеріалів справи позивачем надано подорожні листи вантажного автомобіля ДП “ЗТМК” з талонами замовника до них.

Між позивачем та ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС” було укладено договір №22 від 05.01.2006, за умовами якого, продавець (ТОВ “МЕТАЛ-РЕСУРС”) зобов’язується поставити та передати покупцю (ДП “ЗТМК”) товар, а покупець зобов’язується прийняти та оплатити його на умовах даного договору. Предметом даного договору є металопродукція та зварювальні матеріали, товар в асортименті. Ціни на товар зазначаються в рахунках. Сума договору визначається рахунками. Постачання товару із пункту навантаження в пункт призначення здійснюється транспортом покупця та за рахунок покупця (т. 1 а.с.101).

На підтвердження виконання умов цих договорів до матеріалів справи надано рахунки-фактури, податкові накладні, видаткові накладні.

На підтвердження оприбуткування отриманих товарів на складі підприємства до матеріалів справи позивачем надано прибуткові ордери, картки складського обліку, а на підтвердження оплати за поставлені товари – платіжні доручення.

Вказані вище документи відповідають вимогам чинного законодавства,  та визнаються судом апеляційної інстанції  як первинні з огляду на наступне.

Згідно з ч.1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

          У відповідності до ч.2 ст.9 означеного Закону первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань платників здійснюється на підставі первинних документів, у яких міститься інформація саме про господарські операції (результати їх здійснення).

Надані позивачем для підтвердження реальності здійснення господарських операцій,  первинні документи відображають зміст та обсяг укладених договорів, містять всі необхідні реквізити, та обов’язкові посвідчення, що вказує на безпідставність висновків податкового органу  про неправомірне відображення позивачем аналізованих сум податку на додану вартість та податку на прибуток у податковій звітності за перевіряємий період.  

          Суд зазначає, що сторони дійшли згоди щодо всіх істотних умов договору на здійснення господарських відносин, сторонами договору складено визначені законом первинні документи, такі як видаткові та податкові накладні, які відповідають вимогам ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» та є підставою для формування підприємством витрат за рахунок вказаних господарських відносин

При цьому, суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до ст. 61 Конституції України, юридична відповідальність має індивідуальний характер,

Ніхто не може бути притягнутий до відповідальності інакше як за рішенням суду.

У відповідності до ст. 62 Конституції України, особа вважається невинуватою у вчиненні злочину і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду.

Відтак, посилання відповідача на зібрану у відношенні контрагентів позивача податкову інформації, так само як і притягення директора ТОВ ВКП “КМП” до адміністративної відповідальності за порушення податкової дисципліни як на підставу для невизнання витрат позивача такими, що відбулись у зв’язку із здійсненням господарської діяльності є необґрунтованими, оскільки недотримання податкової дисципліни платником податків не передбачає автоматичне настання негативних наслідків для його контрагентів, які при формуванні доходів та витрат діяли у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

У відповідності до правових висновків Верховного суду України, викладених в Постанові від 22.09.2015 року, «Сама по собі наявність або відсутність окремих документів не може бути підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається зміни в структурі активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства у зв’язку з його господарською діяльністю».

Усі придбані позивачем  товари відповідають напрямку господарської діяльності позивача. Отже, укладання договорів з вищенаведеними контрагентами безпосередньо пов’язано з господарською діяльністю позивача. Документи, які надані позивачем  підтверджують факт придбання товару у контрагента, використання його у власній господарській діяльності, та настання змін в майновому стані платника податків.

Доводи позивача про відсутність товарно-транспортних накладних як підстави для не визнання втрат понесених у зв’язку з господарською діяльністю підприємства із вказаними контрагентами суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованими з огляду на наступне.

Відсутність, або певна невідповідність лише товарно-транспортних накладних не позбавляє господарські операції їх реального змісту, з урахуванням наявних видаткових накладних, оплати за поставлений товар (послуги) та подальшого використання товару у власній господарській діяльності платника податків, що у своїй сукупності підтверджує отримання товару (послуг) і як наслідок наявність у платника права на формування податкового кредиту. Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997р., визначено такий документ як товарно-транспортна накладна та подорожній лист. Між тим, вказані Правила не встановлюють правил податкового обліку валових витрат платників податку, а лише встановлюють права, обов’язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.

Більш того, як зазначає позивач, що не було спростовано відповідачем,  транспортування придбаного товару здійснювалось підприємством самостійно, саме тому ТТН не складались, в свою чергу самостійне транспортування товару та не складання при цьому ТТН не суперечить вимогам ПК України.

За таких обставин, підстави для невключення сум витрат до складу витрат господарської діяльності для цілей визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток позивача відсутні.

          Щодо висновків податкового органу про неправомірне неврахування позивачем висновків попередніх перевірок, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

          На підставі акту перевірки №59/08-8/00194731 від 25.01.2012 контролюючим органом було прийнято податкові повідомлення-рішення №0000180808 від 09.02.2012 про зменшення від’ємного значення податку на прибуток на 39 511 534 грн. та №0000210808 від 09.02.2012 про збільшення зобов’язання з податку на прибуток на 10 669 111 грн.

За наслідками акту №307/08-08/000194122 від 22.09.2010 планової виїзної перевірки за липень 2009 року - червень 2010 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0000740808/0/1 від 05.10.2010 про збільшення зобов’язання з податку на прибуток основний платіж 20   790 228 грн., штрафні санкції 17 542 891 грн.

За наслідками акту №168/08-08/00194731 від 14.07.2011 документальної позапланової виїзної перевірки за 2010 рік прийнято податкове повідомлення-рішення про зменшення від’ємного значення податку на прибуток на 84 569 321 грн.

За наслідками акту №184/08-08/00194731 від 03.08.2011 документальної позапланової невиїзної перевірки за І квартал 2011 року прийняті податкове повідомлення-рішення №0001290808 від 19.08.2011 про зменшення від’ємного значення податку на прибуток на 99 070 723 грн. та №0001300808 від 19.08.2011 про збільшення зобов’язання з податку на прибуток основний платіж 16 407   597 грн., штрафні санкції 1 грн.

За наслідками акту №227/08-08/00194731 від 24.10.2011 документальної позапланової невиїзної перевірки за ІІ квартал 2011 року прийняті податкове повідомлення-рішення №0001550808 від 07.11.2011 про зменшення від’ємного значення податку на прибуток на 83 225   172 грн. та №0000100808 від 19.08.2011 про збільшення зобов’язання з податку на прибуток на 28 398   675 грн.

Відповідно до частини 4 пункту   56.18   статті   56 Податкового Кодексу України, при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Отже, оскільки прийняті за наслідками попередніх перевірок податкові повідомлення-рішення №0000740808/0/1 від 05.10.2010, №0000850808/0 від 24.12.2010, №0001290808 від 19.08.2011, №0001300808 від 19.08.2011, №0001550808 від 07.11.2011, №0000100808 від 19.08.2011, №0000180808 від 09.02.2012 та №0000210808   від 09.02.2012    були оскаржені в судовому порядку, грошові зобов’язання вважались неузгодженими, а у ДП “ЗТМК” не виникало обов’язку збільшувати свої зобов’язання з податку на прибуток.

          За викладених обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про достатність підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «ЗТМК», суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що підстави для зміни або скасування рішення суду апеляційної інстанції відстуні.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст.308,ст. 310, ст.  315, ст. 316 КАС України суд, -

п о с т а н о в  и в :

          Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС – залишити без задоволення.

          Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 лютого  2018 року у справі №0870/9122/12   - залишити без змін.

          Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 29 серпня 2018 року та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів до Верховного Суду.

          Повне судове рішення складено 29 серпня  2018 року.

Головуючий суддя:                                                                                О.О. Круговий

                     Суддя:                                                                                А.В. Шлай

                     Суддя:                                                                                Т.С. Прокопчук