Справа №2а-9938/09/1570
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
«06» жовтня 2009 року м. Одеса
Одеський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Єфіменко К.С. при секретарі Іванової Е.Х., розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м.Одеси, за участю законного представника держави в особі Прокуратури Суворовського району м.Одеси про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.04.2009 року №0000086171/0 на суму податку на доходи фізичних осіб в розмірі 38279,25 грн., -
В С Т А Н О В И В :
З позовом до суду звернулась Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м.Одеси, за участю законного представника держави в особі Прокуратури Суворовського району м.Одеси про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.04.2009 року №0000086171/0 на суму податку на доходи фізичних осіб в розмірі 38279,25 грн.
В судовому засіданні 06.10.2009 року представником позивача були підтримані позовні вимоги в повному обсязі, посилаючись на те, що позивач правомірно здійснював як платник єдиного податку діяльність із здачі у суборенду майна, а тому не має підстав для оподаткування сум отриманих за результатами цієї діяльності за нормами Закону України «Про податок на доходи фізичних осіб» на загальних підставах. Представник відповідача та прокурор заперечували проти задоволення позовних вимог, посилаючись на те, що позивач повинен був оподатковувати власну діяльність із здачі в оренду майна на загальних підставах, оскільки цей вид діяльності не зазначений у його свідоцтвах платника єдиного податку на відповідні роки.
Заслухавши пояснення представника позивача, представника відповідача, прокурора та дослідивши наявні в справі письмові докази суд встановив наступні факти та обставини:
Відповідач на підставі ст.1 Закону України «Про державну податкову службу» є місцевим підрозділом центрального органу державної виконавчої влади та згідно ст.7,10,11 цього ж Закону здійснює повноваження щодо встановлення порушень податкового законодавства, нарахування стягнення заборгованості з податків та зборів, штрафних санкцій, а тому позовні вимоги щодо оскарження його актів з цього приводу, на підставі положень ст.55 Конституції України, п.п.1 ч.1 ст.17,104 КАС України підвідомчі адміністративним судам та повинні розглядатись у порядку адміністративного судочинства.
На підставі ч.1 ст.11 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» від 04.12.1990 року №590-ХП фахівцями Державної податкової інспекції у Суворовському районі м.Одеси була проведена виїзна планова документальна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України за період з 15.04.2008 року по 31.12.2008 року.
Результати виїзної документальної перевірки оформлені актом від 31.03.2009 року №2214/17-1/2765923888 (а.с.13-18), складеному відповідно до вимог наказу ДПА України від 10.08.2005 року № 327 «Про затвердження методичних рекомендацій та нової редакції зразків форм актів перевірок» та відповідно до вимог наказу ДПА України від 27.04.2006 року №225 «Про затвердження нової редакції зразків актів перевірок та методичних рекомендацій щодо їх оформлення». Перевіркою встановлено порушення в діяльності позивача п.п.3.3 п.3.1 ст.3, п.п.4.2.8 п.4.2 ст.4, п.п.9.1.2 п.9.1 ст.9 Закону України «Про податок на доходи фізичних осіб».
На підставі вищезазначеного акту перевірки відповідачем було винесено податкове повідомлення-рішення від 10.04.2009 року №0000086171/0 (а.с.12) на суму донарахованого податку з доходів фізичних осіб в розмірі 38279,25 грн.
Оцінюючи оскаржений акт суб`єкту владних повноважень суд виходить з приписів ч.3 ст.2 КАС України стосовно протиправності висновків осіб, що здійснювали перевірку, які стали підставою для його видачі. При цьому суд не погоджується з правомірністю застосуванням посадовими особами відповідача норм матеріального права з наступних підстав:
Позивача 15.04.2008 року було зареєстровано в якості фізичної особи-підприємця Виконавчим комітетом Одеської міської ради, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію НОМЕР_1 (а.с.6).
Законом України «Про оподаткування доходів громадян» передбачений порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності або фізичною особою, яка сплачує ринковий збір. Відповідно до п.9.12.1 ст. 9 вказаного Закону оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту. Згідно п.9.12.2 Закону, якщо фізична особа - суб'єкт підприємницької діяльності або фізична особа, яка сплачує ринковий збір, отримує інші доходи, ніж визначені у підпункті 9.12.1 цього пункту, то такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Законом для платників податку, що не є такими суб'єктами підприємницької діяльності.
Статтею 128 Господарського кодексу України передбачено, що громадянин - підприємець здійснює свою діяльність на засадах свободи підприємництва та відповідно до принципів передбачених ст.44 цього ж Кодексу.
Відповідно до ст.ст.43,44 Господарського кодексу України підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом, вільно вибирати вид підприємницької діяльності, самостійно формувати програми діяльності, залучати матеріально-технічні, фінансові та інші види ресурсів, використання яких не обмежено законом.
Положеннями ст.2 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» передбачено, що суб'єкти малого підприємництва - фізичні особи мають право самостійно обрати спосіб оподаткування доходів за єдиним податком шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку. Доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, що обкладаються єдиним податком, не включаються до складу сукупного оподатковуваного доходу за підсумками звітного року такого платника та осіб, що перебувають з ним у трудових відносинах, а сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається до перерахунку загальних податкових зобов'язань як самого платника податку, так і осіб, які перебувають з ним у трудових відносинах, включаючи членів його сім'ї, які беруть участь у підприємницькій діяльності.
Згідно ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об'єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету. Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву. До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств». Відповідно до пункту 4 статті 14 вказаного Декрету, громадяни, які займаються підприємницькою діяльністю, надають податковому органу декларації за наслідками кожного звітного кварталу, а також звітного року у строки, визначені законом. У декларації зазначаються загальні суми одержаного доходу, витрат і сплаченого податку за звітний рік або інший період, за який здійснюється оподаткування (оподатковуваний період).
Як вбачається з матеріалів справи позивач у перевірений період обрав спрощену систему оподаткування, що підтверджується відповідними свідоцтвами про сплату єдиного податку на 2008-2009 роки (а.с.7-8), в яких зазначено види діяльності, в тому числі здавання в оренду власного нерухомого майна (код по КВЕД-70.20.0), надання інших комерційних послуг (код по КВЕД-74.87.0), сплачував єдиний податок за максимальною ставкою, як передбачено п.2 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва».
Відповідно до умов договорів від 20.04.2008 року без номеру (а.с.9), від 01.12.2008 року без номеру (а.с.10) та інших договорів, зазначених у п.3.1 акту перевірки (а.с.15), які були укладені між Товариством з обмеженою відповідальністю «Ринок Північний» та ФОП ОСОБА_1, її предметом є спільна діяльність (п.1.2 договору), відповідно до якої власник торгових місць обладнаних тимчасовими некапітальними спорудами (павільйонами) надає їх у тимчасове, платне користування позивачу з метою їх обладнання та подальшої передачі в оренду суб’єктам підприємницької діяльності за плату (п.2.1, п.3.2 договору). Судом враховується та обставина, що позивачем, як суб'єктом підприємницької діяльності, на виконання зазначених вище умов договорів з ТОВ «Ринок Північний», 15.04.2008 року був укладений договір оренди з ФОП ОСОБА_3 без номеру (а.с.11) та інші договори з суб’єктами підприємницької діяльності, зазначеними у п.3.1 акту перевірки (а.с.15-17), які за своєю суттю є договором піднайму (суборенди) майна, оскільки майно передається у строкове (п.7.1 договору), платне (п.2.1 договору) користування з метою отримування позивачем доходи від такої підприємницької діяльності у вигляді орендної плати.
До цього висновку суд приходить з огляду на те, що відповідно до ч.1 ст.759 ЦК України за договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк. Згідно ч.1 ст.760 ЦК України предметом договору найма може бути річ, яка визначена індивідуальними ознаками і яка зберігає свій первісний вигляд при неодноразовому використанні (неспоживча річ). Відповідно до чинного цивільного законодавства, ст.774 ЦК України, наймач зі згоди наймодавця може здавати найняте ним майно іншій особі у піднайом, уклавши з такою особою договір піднайму. Відносини піднайму мають похідний, залежний характер від відносин найму. Умови договору піднайму залежать від умов договору найму, оскільки піднаймач може користуватися майном тільки відповідно до призначення, визначеного в договорі найму, строк договору піднайму не повинен перевищувати строк договору найму, припинення договору найму викликає припинення договору піднайму, права і обов'язки за договором піднайму повинні відповідати змісту договору найму, до договору піднайму застосовуються положення про договір найму. Будучи похідним та залежним від договору найму, договір піднайму не є окремим видом зобов'язання, а тому і не може бути окремим видом підприємницької діяльності.
Встановивши, що договори укладені позивачем з іншими суб’єктами підприємницької діяльності є договорами піднайму (суборенди) майна, з урахуванням видів діяльності, зазначеними у його свідоцтвах про сплату єдиного податку, суд вважає, що він правомірно не нарахував податок на доходи фізичних осіб на загальних підставах на доходи, отримані від здачі в піднайом майна з наступних підстав:
Відповідно до положень ч.3 ст.776 ЦК України до договорів піднайму (суборенди) застосовуються положення про договір найму.
Згідно ч.1 ст.759 ЦК України за договором найму до наймача переходить право платного користування річчю на період дії договору найма. Відповідно до ч.1 ст.317 ЦК України володіння та користування майном є складовими частинами поняття права власності. Таким чином, на період дії договору найму наймач володіє усіма правами власника майна, за виключенням права відчуження майна, а тому на період дії договору оренди майна стає її власником, оскільки на нього розповсюджуються гарантії власника майна, встановлені ст.1 Протоколу №1 до Європейської конвенції з прав людини, ст.41 Конституції України та ст.317 ЦК України.
Згідно положень ст.2 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав та їх обмежень» під об’єктом нерухомого майна законодавець розуміє земельну ділянку, а також об’єкти розташовані на земельній ділянці (будівля, споруда, тощо), переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни їх призначення. Відповідно до п.п.3.1.1,3.1.6,3.1.7 договору від 15.04.2008 року (а.с.11) наданий в користування позивачем павільйон є прив’язаним до конкретної земельної ділянки, має відповідний номер, цільове призначення та приєднаний до комунікацій, не може бути переміщений без завдання йому шкоди, а тому підпадає під встановлене законом визначення нерухомого майна.
Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку №14 «Оренда», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2000 №181, суборенда визначається як угода про передачу орендарем орендованого ним об'єкта в оренду третій особі. Тобто, економічним результатом цієї діяльності буде додана вартість від оренди.
Наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики №375 від 26.12.2005 року затверджено національні класифікатори, в тому числі класифікацію видів економічної діяльності, в якому відсутній такий вид діяльності як здавання в оренду невласного нерухомого майна.
Пунктом 1 «Національного класифікатора України. Класифікація видів економічної діяльності» передбачено, що для правильного відзначення коду виду діяльності першою процедурою має бути пошук розділу класифікації, назва якого відповідає сфері діяльності суб'єкта, що класифікують. При цьому слід врахувати, що назви класифікаційних позицій можуть не завжди у повній мірі охоплювати всі віднесені до цих позицій напрями діяльності, і у цьому випадку, щоб розкрити наповнення такої позиції, треба звернутись до пояснень.
Відповідно до статистичної методології вид економічної діяльності юридичної особи визначається в залежності від використання ресурсів, виробничого процесу та його результатів - випуску продукції (товарів та послуг). Ніякі інші критерії при визначенні коду виду економічної діяльності за КВЕД до уваги не беруться, зокрема, майнові відносини між учасниками господарської діяльності.
У листі Державного комітету статистики України від 26.04.2007 року №14/3-53/44 (а.с.19) зазначено, що діяльність по наданню в суборенду нерухомого майна по КВЕД відноситься також до підкласу 70.20.0. На запит позивача Головне управління статистики в Одеській області надало роз'яснення (лист від 16.07.2008 року №01-02-111-1674 (а.с.20), що надання в суборенду нерухомого майна, яке відбувається з відома та за згодою його власника відповідає коду 70.20.0 «Здавання в оренду власного нерухомого майна».
Відповідно до рішення Одеської міської ради від 30.11.2006 року №647-V (а.с.39) встановлені ставки єдиного податку за КВЕД 70.20.0, 74.87.0 та згідно платіжних доручень (а.с.37-38) позивач сплачував єдиний податок за максимальною ставкою, що відповідає положенням ст.2 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва».
З огляду на вищезазначене, діяльність з надання в суборенду нерухомого майна за КВЕД відноситься до підкласу 70.20.0 «Здавання в оренду власного нерухомого майна» за яким він сплачував єдиний податок, а тому, відповідно до п.9.12.2 Закону України «Про податок на доходи фізичних осіб» не повинен був нараховувати та сплачувати податок на доходи фізичних осіб на загальних підставах.
До аналогічних висновків та правової кваліфікації дій учасників правовідносин прийшов Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 12.05.2009 року по справі №К-4835/08 (а.с.48-51).
При цьому, суд не погоджується з запереченнями відповідача про те, що діяльність суб’єкта підприємницької діяльності щодо надання у суборенду майна не входить до підкласу 70.20.0 «Здавання в оренду власного нерухомого майна», оскільки це спростовується вищенаведеними доказами та посиланнями на норми матеріального права та виходячи з того, що до компетенції та повноважень податкового органу, визначених ст.ст.8,10,11 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» не входить кваліфікація видів діяльності на їх відповідність КВЕДу. Дана компетенція належить органам статистики, що також зазначено і в листі Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва від 07.03.2008 року №1960.
Суд також не приймає, як такі що заслуговують на увагу, заперечення відповідача про те, що діяльність відповідача, зазначена у свідоцтвах про сплату єдиного податку 70.20.0 «Здавання в оренду власного нерухомого майна» не відповідає наміру та даним, укладених ним договорів, оскільки відповідно до ч.1 ст.213 ЦК України зміст договору тлумачиться його стороною (сторонами), що й було зроблено позивачем, а якщо окремі його частини (слова, поняття) незрозумілі, або можуть трактуватись по-різному, то згідно ч.3 ст.213 ЦК України їх трактування здійснюється із урахуванням у сукупності інших положень договору та дійсного наміру сторін. До того ж, згідно положень ч.2 ст.235 ЦК України до прихованих правочинів застосовуються положення того правочину, якій сторонами мали на меті укласти та фактично виконували.
Таким чином, оскільки відповідачем невірно застосовані норми матеріального права та безпідставно здійснений висновок про порушення позивачем вимог п.п.3.3 п.3.1 ст.3, п.п.4.2.8 п.4.2 ст.4, п.п.9.1.2 п.9.1 ст.9 Закону України «Про податок на доходи фізичних осіб», рішення відповідача, що ґрунтується на таких висновках не відповідає ч.2 ст.19 Конституції України, ст.11 Закону України «Про державну податкову службу в Україні», ст.9-11 Закону України «Про систему оподаткування», а тому повинно бути визнано судом протиправним та скасовано на підставі ч.2 ст.162 КАС України.
Судові витрати розподілити у відповідності до вимог ст.94 КАС України.
Керуючись ст.ст. 94, 158-163 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В :
1. Позовні вимоги задовольнити повністю.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Суворовському районі м.Одеси від 10.04.2009 року №0000086171/0 на суму податку на доходи фізичних осіб в розмірі 38279,25 грн.
Постанова може бути оскаржена до Одеського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції шляхом подачі в 10-денний строк з дня виготовлення та підписання повного тексту постанови заяви про апеляційне оскарження і поданням після цього протягом 20 днів апеляційної скарги, або в порядку ч.5 ст.186 КАС України.
Повний текст постанови складений та підписаний суддею 15.10.2009 року.
Суддя Єфіменко К.С.