КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа: № 823/1996/16 Головуючий у 1-й інстанції: Орленко В.І. Суддя-доповідач: Шурко О.І.

У Х В А Л А

Іменем України

06 квітня 2017 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Шурка О.І.,

суддів Василенка Я.М., Степанюка А.Г.,

при секретарі Дуденкові О.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні, без фіксування його за допомогою звукозаписувального технічного засобу згідно до ч. 1 ст. 41 КАС України, апеляційну скаргу Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року у справі за адміністративним позовом Приватного нотаріуса Уманського міського нотаріального округу Черкаської області ОСОБА_2 до Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Приватний нотаріус Уманського міського нотаріального округу Черкаської області ОСОБА_2 звернулась до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просила визнати протиправними та скасувати рішення Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області, а саме: вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 14.09.2016 №Ф10У, рішення №39/1301 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 14.09.2016, та рішення №40/1301 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 14.09.2016.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

В апеляційній скарзі апелянт посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що позивач ОСОБА_2 - самозайнята особа, зареєстрована Головним управлінням юстиції у Черкаській області, отримала свідоцтво Міністерства юстиції України про право зайняття нотаріальною діяльністю від 13 травня 2013 року № 9055, реєстраційне посвідчення про реєстрацію приватної нотаріальної діяльності №97 від 25.07.2013. На обліку в Уманській ОДПІ перебуває з 14.08.2013 за №977.

З 09 серпня по 22 серпня 2016 року посадовою особою Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області проведено документальну планову виїзну перевірку ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 25 липня 2013 року по 31 грудня 2015 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 25 липня 2013 року по 31 грудня 2015 року.

Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7 %, 36,6 %, встановлено порушення п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», а саме:

- за 2013 рік самозайнятою особою ОСОБА_2 подано занижені дані чистого оподатковуваного доходу, що призвело до зменшення нарахованого єдиного внеску за ставкою 34,7 % на суму 1789,37 грн.;

- за 2014 рік самозайнятою особою ОСОБА_2 подано занижені дані чистого оподатковуваного доходу, що призвело до зменшення нарахованого єдиного внеску в сумі 1765,53 грн., зокрема за ставкою 34,7 % - 1686,29 грн., за ставкою 36,6 % - 79,24 грн.;

- за 2015 рік самозайнятою особою ОСОБА_2 подано занижені дані чистого оподатковуваного доходу, що призвело до зменшення нарахованого єдиного внеску за ставкою 36,6 % на суму 80360,51 грн.

За наслідками перевірки складено акт від 30.08.2016 №1462/23-05-13-01/НОМЕР_1 (далі - акт перевірки), в якому встановлено порушення, зокрема, п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», п. 3 ч. 5 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 №449, в результаті чого: донараховано єдиний соціальний внесок в сумі 83915,41 грн.; нараховано пені за несвоєчасну сплату єдиного внеску в сумі 12107,98 грн.

Не погоджуючись з вищезазначеними висновками акта перевірки, позивачем подано заперечення.

За результатами розгляду поданих позивачем заперечень на акт перевірки, відповідачем надано відповідь № 10201/23-05-13-117 від 09.09.2016, в якій з посиланням на нормативно-правові акти зробив висновок, що факти, викладені в акті перевірки, є такими, що відповідають вимогам чинного податкового законодавства.

На підставі акта перевірки, 14 вересня 2016 року Уманською ОДПІ винесено:

- вимога про сплату боргу (недоїмки) від 14.09.2016 №Ф10У, якою вимагається сплатити суму недоїмки зі сплати єдиного внеску у розмірі 83915,41 грн.;

- рішення №39/1301 від 14.09.2016 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, згідно з яким на підставі п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» до ОСОБА_2 застосовано штрафні санкції у розмірі 8481,01 грн.;

- рішення №40/1301 від 14.09.2016 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску, згідно з яким на підставі ч. 10 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» нараховано пеню у розмірі 12107,98 грн. за період з 01.05.2014 до 30.08.2016.

Не погоджуючись з винесеними рішеннями та вимогою, ОСОБА_2 звернулась з вказаним позовом до суду.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, критично оцінює застосований відповідачем метод визначення суми чистого доходу отриманого платником податків в кожному конкретному місяці 2013 - 2015 р.р. та зазначає, що вказаний метод не узгоджується із вимогами Закону України «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».

Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, аргументуючи свою позицію наступним.

Згідно статті 3 Закону України «Про нотаріат» від 02.09.1993 року №3425-XII (далі - Закон №3425-XII), нотаріус - це уповноважена державою фізична особа, яка здійснює нотаріальну діяльність у державній нотаріальній конторі, державному нотаріальному архіві або незалежну професійну нотаріальну діяльність, зокрема посвідчує права, а також факти, що мають юридичне значення, та вчиняє інші нотаріальні дії, передбачені законом, з метою надання їм юридичної вірогідності, а також здійснює функції державного реєстратора прав на нерухоме майно у порядку та випадках, встановлених Законом України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».

Приватний нотаріус сплачує податки, встановлені Податковим кодексом України (ст.32 Закону №3425-XII).

За приписами підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, самозайнята особа це платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Пунктом 178.1 статті 178 Кодексу встановлено, що особи, які мають намір здійснювати незалежну професійну діяльність, зобов'язані стати на облік у контролюючих органах за місцем свого постійного проживання як самозайняті особи та отримати довідку про взяття на облік згідно із статтею 65 цього Кодексу.

Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані вести облік доходів і витрат від такої діяльності (п.178.6 ст.178 Кодексу).

Форма такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді (абз.2 п.178.6 ст.178 Кодексу).

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначено Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464-VI) (в редакції, що діяла на час спірних правовідносин).

Пунктом 2 частини 1 статті 1 Закону №2464-VI передбачено, що єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування.

Згідно пункту 5 частини 1 статті 4 Закону №2464-VI, платниками єдиного внеску є особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.

Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток) (п.2 ч.1 ст.7 Закону №2464-VI).

За приписами частини 11 статті 8 Закону №2464-VI, єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини 1 статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Відповідно ч.3 ст.7 Закону №2464-VI нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.

При цьому, обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (ч.2 ст.9 Закону №2464-VI).

За приписами абз.4 ч.8 ст.9 Закону №2464-VI, платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року.

Періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік (абз.5 ч.8 ст.9 Закону №2464-VI).

Зі змісту наведених правових норм випливає, що приватні нотаріуси зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року, а звітним періодом для них є календарний рік.

На підставі статті 6 Закону №2464-VІ, Міністерством доходів та зборів України було видано наказ від 09.09.2013 №454 «Про затвердження Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі по тексту - Порядок №454) (в редакції, що була чинною на час спірних правовідносин).

Пунктом 3.4 Порядку №454 встановлено, що фізичні особи, які забезпечують себе роботою самостійно - займаються незалежною професійною діяльністю, а саме науковою, літературною, артистичною, художньою, освітньою або викладацькою, а також медичною, юридичною практикою, у тому числі адвокатською, нотаріальною діяльністю, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід безпосередньо від цієї діяльності, за умови, що такі особи не є найманими працівниками чи підприємцями, самі за себе формують та подають до органів доходів і зборів звіт один раз на рік до 01 травня року, наступного за звітним періодом. Звітним періодом для них є календарний рік. Звіт подається за формою згідно з додатком 5 до цього Порядку.

Згідно пункту 4.12 розділу Порядку №454 особи, які забезпечують себе роботою самостійно - займаються незалежною професійною діяльністю, а саме науковою, літературною, артистичною, художньою, освітньою або викладацькою, а також медичною, юридичною практикою, у тому числі адвокатською, нотаріальною діяльністю, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід безпосередньо від цієї діяльності, за умови, що такі особи не є найманими працівниками чи підприємцями, формують та подають до органів доходів і зборів звіт згідно з таблицею 3 додатка 5 до цього Порядку.

Відповідне положення міститься і в Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженому постановою правління Пенсійного фонду України від 08.10.2010 року №22-2, яка зареєстрована в Міністерстві юстиції України 01.11.2011 року за №1014/18309, яка діяла до 08.01.2014 року.

Тобто, сума доходу, з якої розраховується єдиний внесок в графі усього таблиці 3 додатка 5 до зазначених вище Порядків має відповідати чистому доходу, заявленому в податковій декларації, яка подається фізичною особою, яка забезпечує себе роботою самостійно, до органів доходів і зборів за результатами календарного року.

Жоден із зазначених нормативних актів не вимагає від самозайнятої особи - приватного нотаріуса проводити обчислення суми єдиного внеску з середньомісячного чистого доходу, вирахуваного шляхом ділення річного чистого доходу на 12 місяців. Єдиною вимогою виступає відповідність даним річної податкової декларації.

Сума доходу, на який нараховується єдиний внесок, за даними самозайнятої особи ОСОБА_2 визначена шляхом подання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2013, 2014, 2015 роки.

При цьому, обов'язок ділити суму доходу, отриману позивачем за рік в рівних частинах (визначення середньоарифметичної величини), для визначення доходу на яку нараховується єдиний внесок на останнього законодавством не покладено.

Відповідач під час перевірки не встановив розбіжностей, чи порушень щодо правильності визначення суми чистого оподаткованого доходу в деклараціях за 2013, 2014, 2015 роки, однак, самостійно розділив її рівними сумами на 12 місяців по кожному року, і з урахуванням цього нарахував Позивачу грошові зобов'язання.

Аналогічна правова позиція викладена в ухвалах Верховного Суду України від 23 вересня 2015 року у справі №826/5290/15, від 22 жовтня 2015 року у справі №825/12000/15 та в ухвалах Вищого адміністративного суду України від 06 липня 2015 у справі №К/800/30369/15, від 13 серпня 2015 у справі №К/800/36987/15.

Крім того, з 29 травня 2015 року процедуру нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) страхувальниками, визначеними Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон), нарахування і сплати фінансових санкцій, стягнення заборгованості зі сплати страхових коштів Державною фіскальною службою України та її територіальними органами (далі - фіскальні органи), визначає Інструкція про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 № 449 (далі - Інструкція №449).

Відповідно до п. 5 розділу IV Інструкції № 449, базою нарахування єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід (прибуток), зазначений у податковій декларації, поділений на кількість календарних місяців, протягом яких він отриманий. До зазначеної суми з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску застосовується відповідна ставка, зазначена в пункті 3 розділу III цієї Інструкції.

Колегія суддів звертає увагу, що нормативно-правові акти, які до 29.05.2015 врегульовували процедуру нарахування і сплати єдиного внеску страхувальниками, зокрема і Закон № 2464-VI, не містили вищезазначених положень щодо обрахунку єдиного соціального внеску.

Так, відповідачем здійснено донарахування єдиного соціального внеску позивачеві за період 2013 - 2015 роки, тобто і за період, коли Інструкція №449 ще не діяла.

Колегія суддів вважає, що посилання податкового органу на положення Інструкції №449 щодо необхідності ділення чистого оподатковуваного доходу (прибутку), зазначеного у податковій декларації, на кількість календарних місяців, протягом яких він отриманий, йде у розріз положенням частини 4 пункту 8 статті 9 Закону № 2464, яка визначає, що платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року.

При визначенні бази для нарахування єдиного соціального внеску шляхом ділення річного чистого доходу на кількість календарних місяців, протягом яких він отриманий, контролюючим органом були порушені вимоги підпункт 2 пункту 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», а саме чистий оподатковуваний дохід, неправомірно завищений та не відповідає поданим податковим деклараціям про майновий стан і доходи приватного нотаріуса ОСОБА_2 за 2013, 2014 та 2015 роки.

З урахуванням вищенаведеного, колегія суддів приходить до висновку, що позивачем вірно розраховано суму та сплачено єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за 2013-2015 роки, а тому підстави для донарахування суми єдиного внеску та застосування штрафних санкцій податковим органом відсутні.

Згідно ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Апелянт не надав до суду належних доказів, які б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 200 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст.ст. 41, 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206 КАС України, суд

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області - залишити без задоволення, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядок і строки, визначені ст. 212 КАС України.

Головуючий:

Судді:

Повний текст ухвали виготовлено 11.04.2017.

Головуючий суддя Шурко О.І.

Судді: Степанюк А.Г.

Василенко Я.М.