ХЕРСОНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
73027, м. Херсон, вул. Робоча, 66, тел. 48-51-90
____________________________________________________________________
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"11" серпня 2011 р. Справа № 2-а-11443/09/2170
Херсонський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді: Кравченко К.В.,
при секретарі: Сердюк О.О.,
за участю:
представників позивача –ОСОБА_1, ОСОБА_2,
представників відповідача –ОСОБА_3, ОСОБА_4,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом
товариства з обмеженою відповідальністю «Авто-Електромаш»
до державної податкової інспекції у м.Херсоні
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,
встановив:
У липні 2009 року товариство з обмеженою відповідальністю «Авто-Електромаш» (надалі – позивач), звернулось до суду з позовом до державної податкової інспекції у м.Херсоні (надалі - ДПІ, відповідач) про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень від 03.12.2008р. №0005912301/0, яким позивачу нараховані податкові зобов’язання з податку на прибуток на суму 231891,92 грн.. у тому числі 187457,69 грн. – за основним платежем, 44434,23 грн. – за штрафними санкціями, та №0005912301/0, яким позивачу нараховані податкові зобов’язання з податку на додану вартість на суму 1261544 грн., у тому числі 630772 грн. – за основним платежем та 630772 грн. – за штрафними санкціями.
Відповідно до позовної заяви та пояснень представників позивача в судовому засіданні позивач посилається на помилковість викладених в акті перевірки висновків про виявлені порушення та неправомірність нарахування йому спірними рішеннями податкових зобов’язань.
Згідно письмових заперечень та пояснень представників ДПІ в судовому засіданні відповідач вважає висновки акту перевірки обґрунтованими, а винесені відносно позивача податкові повідомлення-рішення правомірними.
Детально позиції сторін по кожному порушенню викладені нижче при їх описі.
Суд, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та дослідивши надані докази, прийшов до наступного.
Спірні повідомлення-рішення винесені на підставі акту від 24.11.08р. №3574/23-5/32125274 про результати планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.07р. по 30.06.08р..
За актом перевірки на розмір зобов’язань з податку на прибуток вплинуло зменшення за наслідками перевірки валових доходів позивача на 68 574,18 грн. та зменшення задекларованих валових витрат на 818 405,93 грн..
Так, ДПІ в акті перевірки зазначає, що позивач в порушення вимог пп..4.1 п.4 .1 ст.4 пп.11.3.1 п.11.3 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994р. №334/94-ВР (далі Закон №334) завищив свої валові доходи за 3 квартал 2007р. на суму 5093,24 грн., за 4 квартал 2007р. на суму 60488,38 грн. та за 1 квартал 2008р. на суму 7864,22 грн., а за 2 квартал 2008р. не задекларував отримані доходи у сумі 4871,66 грн., тому за висновком ДПІ позивач зависив розмір задекларованих ним валових доходів на суму 685743,18 грн..
Проти висновку ДПІ про завищення за перевірений період валових доходів на загальну суму 68574,18 грн. позивач не заперечує, тому суд вважає цей висновок ДПІ правомірним.
За актом перевірки в порушення вимог п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону №334 до складу валових витрат неправомірно відніс витрати на суму 219638,0 грн. у зв’язку із подвійним включення до їх складу витрат на оплату праці водіям.
За даними відповідача перший раз витрати на оплату праці водіям були віднесені при визначені загального розміру витрат, пов’язаних з оплатою праці найманих працівників, за рядками 04.3 та 04.4 декларації з податку на прибутку позивача, а другий раз при складені розрахунку транспортно-заготівельних витрат та розподілу цих витрат між залишками придбаних запасів на кінець звітного періоду та між вартістю запасів, використаних у господарській діяльності позивача протягом такого завітного періоду, які включені позивачем у рядок 04.13 декларації з податку на прибуток.
Позивач, посилаючись на розрахунок транспортно-заготівельних витрат, стверджує, що при розподілі цих витрат між залишками придбаних запасів та запасами, які використані у господарській діяльності протягом розрахункового звітного періоду, витрати на оплату праці водіїв до розрахунку не включались тому і не могли бути вдруге включені до складу валових доходів за рядком 04.13 декларації з податку на прибуток.
З огляду на позиції сторін по даному питанню суд звертає увагу на те, що відповідно до п.5.1 ст.5 Закону №334 валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
За п.5.21 п.5.2 ст.5 Закону №334 до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Отже, за приписами ст..5 Закону№334 понесені платником податку витрати для потреб господарської діяльності відносяться до складу валових витрат декларації з податку на прибуток, виходячи з дати здійснення цих витрат, та на повну суму таких витрат. Саме тому, на думку суду, витрати на оплату праці водіям повинні були бути відображені позивачем у податковій звітності на повну суму таких витрат.
З акту перевірки вбачається, що висновок про подвійне віднесення витрат на оплату праці водіям до складу валових витрат ДПІ зробило на підставі перевірки даних саме бухгалтерського, а не податкового обліку позивача.
При цьому ДПІ не вказує на порушення позивачем правил визначення та розподілу транспортно-заготівельних витрат у бухгалтерському обліку позивача, встановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку №9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99р. №246, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.99р. за №751/4044.
Слід зазначити, що даний Стандарт №9 передбачає здійснення розрахунку транспортно-заготівельних витрат для визначення фінансового результату у бухгалтерському, а не у податковому обліку підприємства, а тому розрахунок та розподіл транспортно-заготівельних витрат жодним чином не впливає на розмір задекларованих валових витрат у податковій декларації з податку на прибуток.
Крім того, суд наголошує на тому, що при складанні акту перевірки відповідач зобов’язаний був керуватись вимогами Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 10.08. 2005р. № 327, зареєстрованого в Мін’юсті України 25.08.2005 р. за №925/11205 (далі - Наказ №327).
Відповідно до пп. 2.3.2. 2.3.4 п.2.3. Наказу №327 за кожним відображеним в акті фактом порушенням податкового законодавства необхідно: висвітлити показники, які відображаються суб'єктом господарювання у податковій та іншій звітності, та фактичні показники, виявлені у ході перевірки на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб'єкта господарювання у розрізі періодів у грошових одиницях, передбачених звітністю; у разі виявлення розбіжностей чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому дане порушення здійснено, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб суб'єкта господарювання щодо встановлених порушень; зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів. При цьому до акта перевірки додаються пояснення посадових осіб або інших працівників суб'єкта господарювання (у межах їх компетенції), що перевіряється, щодо відсутності первинних та інших документів.
Отже Наказ №327 зобов’язує податковий орган висновки акту перевірки підтверджувати належними доказами з посиланнями на первинні документи платника податку.
Суд вважає, що ДПІ не дотрималось приписів Наказу №327, оскільки висновок про подвійне включення витрат на оплату праці водіїв до складу валових витрат декларації з податку на прибуток не підтверджені з посиланням на первинні бухгалтерський документи позивача, які б цей факт підтвердили.
За актом перевірки валові витрати позивача зменшено на 10022,87 грн. з тих підстав, що позивач у порушення вимог п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону №334 відніс до складу валових витрат витрати на відрядження ОСОБА_5 та ОСОБА_6, які не були працівниками позивача.
Відповідач стверджує, що дане порушення відображене позивачем по бухгалтерському рахунку №37.2 та визначене бухгалтерською проводкою Д-т 911.8 К-т 37.2.
Позивач, не заперечуючи проти того факту, що ОСОБА_5 та ОСОБА_6 не є його працівниками, наголошує на тому, що при складанні декларації з податку на прибуток витрати на відрядження цих осіб до складу валових витрат ним взагалі не включались, а були проведені за рахунок адміністративних витрат, тобто за рахунок прибутку підприємства, який залишився після сплати податку на прибуток.
Суд вважає, що відповідач, доводячи факт цього порушення, безпідставно посилається на дані бухгалтерського обліку позивача, оскільки формування валових доходів та валових витрат провадиться на підставі первинних бухгалтерських документів платника податків, оброблених та згрупованих у відповідності з вимогами Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а дані бухгалтерського обліку можуть бути використані платником податку та податковим органом як допоміжні дані, які прямо не заперечують та не доводять існування об’єкту оподаткування.
Факт того, що витрати на відрядження ОСОБА_5 та ОСОБА_6 увійшли до складу валових витрат ДПІ не підтвердило жодним належним доказом.
Таким чином, суд вважає висновки ДПІ про завищення позивачем валових витрат на суму 10022,87 грн. необґрунтованими.
Відповідно до акту перевірки позивач в порушення вимог пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону №334 відніс до складу валових витрат суму 530145,0 грн., виплачену фізичним особам-підприємцям, які одночасно були і працівниками позивача, а виконана цими підприємцями робота для позивача фактично відноситься до їх функціональних обов’язків, як працівників позивача, а тому позивач безпідставно проводив оплати цим приватним підприємцям.
Досліджуючи суть вищевказаних виплат, суд зазначає, що у відповідності до ст.42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом (ст.43 ГК України).
Суд вважає, що позивач, як суб’єкт підприємництва, мав право самостійно обирати спосіб залучення фізичних осіб для виконання робіт (надання послуг) для потреб його господарської діяльності та встановлювати у залежності від обсягу наданих послуг розмір грошової винагороди.
При цьому визначальним є факт надання таких послуг та їх використання у господарській діяльності платника податку для отримання оподатковуваного доходу.
Як вбачається з акту перевірки, відповідач підтверджує фактичне надання послуг фізичними особами-підприємцями на суму 530145 грн. та підтверджує використання цих послуг у господарській діяльності позивача, тому суд вважає промірним віднесення вартості цих послуг до складу валових витрат позивача.
Наведені на стор 16 акту перевірки твердження ДПІ про те, що «з точки зору раціональності підприємницької діяльності» такий розподіл праці не виключається, але «з точки держави» таке зменшення об’єкта оподаткування є «штучним в порушення принципу безпосередності господарської діяльності», суд вважає безпідставними та надуманими.
Факт того, що приватні підприємці отримували від позивача оплату за ту саме роботу (того ж виду та обсягу), що виконували для позивача за трудовим договором, як його наймані працівники, є недоведеним.
Також ДПІ жодним чином не оцінює і фінансовий результат від наданих вказаними підприємцями послуг, та вплив цього результату на об’єкт оподаткування, тобто на суму сплачених позивачем податків до бюджету.
Отже, твердження ДПІ про те, що витрати позивача на оплату таких робіт (послуг) не відповідають «державним» інтересам, направлені лише зменшення об’єкта оподаткування і в кінцевому результаті призвели до втрат бюджету, позбавлені обґрунтування.
За актом перевірки валові витрати позивача зменшено на 58600,0 грн. у зв’язку із неправомірним віднесенням, з точки зору відповідача, вартості маркетингових послуг, наданих ПП ОСОБА_6 за актом від 28.12.2007р. на суму 37600,0 грн. та за актом від 06.03.2008р. на суму 21000,0 грн.
Позивач, опираючись на первинні документи стверджує, що маркетингові послуги ПП Корольовим були фактично надані та використанні для отримання його оподатковуваного прибутку.
Суд, вивчивши документи надані позивачем, зазначає, що за змістом п.5.1 ст.5 Закону №334 для підтвердження приналежності понесених витрат з господарською діяльності вирішальними є докази про фактичне надання послуг та докази, які б надавали вичерпну інформацію про зв’язок цих витрат з господарською діяльністю платника податку.
Надані суду акти виконаних робіт ПП Корольовим від 28.12.2007р. та від 06.03.2008р. не містять чіткого опису проведених ним робіт (наданих послуг), а отже унеможливлюють встановлення взаємозв’язку з господарською діяльністю позивача.
Крім того, ПП Корольов у актах виконаних робіт вказує на знайдених ним для позивача покупців у 2007 році - ТОВ «Елетромаш –ЮГ», та у 2008р. - УП «Трактордеталь-Сервіс», тоді як з цими покупцями позивач мав господарські відносини починаючи з 2005 року.
Таким чином, суд приходить до висновку, що позивач не довів приналежність маркетингових послуг, наданих ПП Корольовим на суму 58600,0 грн., до господарської діяльності позивача, а тому відповідач правомірно виключив вартість цих послуг із складу валових витрат позивача за 2007-2008 роки.
Отже, суд вважає, що за актом перевірки відповідач правомірно зменшив задекларовані валові доходи позивача на 68574,18 грн. та правомірно зменшив задекларовані валові витрати на 58600,0 грн..
Відповідно до п.3.1 ст.3 Закону №334 об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.
Враховуючи вищенаведені висновки суд щодо викладених в акті перевірки порушень, а також приймаючи до уваги визначений п.3.1 ст.3 Закону №334 порядок формування оподатковуваного прибутку, суд вважає, що загальним результатом акту перевірки повинно бути лише зменшення оподатковуваного прибутку позивача на 9974,18 грн. (68574,18-58600,0), а не нарахування позивачу зобов’язань з податку на прибуток.
Таким чином, суд при ходить до висновку про необхідність задоволення позовних вимог про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 03.12.2008р. № 0005902301/0 в повному обсязі.
За висновками акту перевірки позивач в порушення вимог пп..7.4.4. п.7.4 ст.7 пп.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997р. №168/97-ВР (далі - Закон №168) занизив податок на додану вартість на 630772,0грн., у тому числі за липень 2007р. на 6679,0 грн., за серпень 2007р. на 234349,0 грн. та за жовтень 2007 року на 389744,0 грн.
Такий висновок акту перевірки став підставою для винесення відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення від 03.12.2008р. №0005912301/0.
Відповідно до акту перевірки відповідачем встановлено заниження позивачем податкових зобов’язань за липень, серпень та жовтень 2007 року на загальну суму 705544,0 грн., завищення податкових зобов’язань за грудень 2007 року та січень, лютий, березень, квітень, травень, червень 2008 року на 729464,0 грн., а також завищення податкового кредиту на 75,0 грн. за квітень 2008 року.
За текстом акту перевірки неможливо визначити, які саме об’єкти оподаткування (господарські операції) вплинули на зазначений висновок акту перевірки, тому суд приходить до висновку, що відповідачем належним чином не підтверджені висновки акту перевірки про заниження та завищення належної до сплати суми податку на додану вартість.
Як пояснив в судовому засіданні представник відповідач, сума занижених та завищених зобов’язань з ПДВ визначена ревізором лише на підставі аналізу даних бухгалтерського обліку реалізації товарів, робіт та послуг позивача, і тому в акті перевірки не вказано, які саме об’єкти оподаткування (господарські операції) не враховані позивачем під час визначення належної до сплати суми ПДВ.
З цього приводу суд вважає за необхідне зазначити, що у відповідності з п.7.2.1. п.7.2 ст.7 Закону №168 платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну. Відповідно до Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом ДПА України від 30.05.1997р. №165, зареєстровано в Мін’юсті України 23.06 1997 р. за № 233/2037 складання податкової накладної потребує ведення реєстрів виданих податкових накладних, а формування податкового кредиту потребує ведення реєстру отриманих податкових накладних.
Отже, існуючий порядок оформлення та отримання податкових наданих зобов’язує платника податку вести податковий облік операцій з продажу та купівлі товарів (робіт, послуг) по кожному контрагенту окремо.
За матеріалами перевірки відповідач не заперечує проти існування у позивача податкового обліку об’єктів оподаткування з податку на додану вартість, тому суд вважає, що відповідач при проведені перевірки мав можливість та повинен був визначити правильність декларування позивачем зобов’язань з ПДВ у розрізі об’єктів та суб’єктів оподаткування, а висновки про виявлені порушення обґрунтувати з посиланням на первинні документи позивача.
Це також узгоджується із вимогами Наказу. №327
На підставі викладеного, та враховуючи положення п.2.3.2, 2.3.4 Наказу ДПА України №324, суд вважає, що висновки акту перевірки, щодо заниження належних до сплати сум податку на додану вартість на загальну суму 630772,0 грн. є такими, що належним чином не підтверджені даними податкового обліку та первинними документами позивача.
Суд також звертає увагу на те, що посилаючись на невідповідність даних податкового обліку позивача даним його бухгалтерського обліку, і вважаючи вірними саме показники бухгалтерського обліку позивача, відповідач не мотивує, з яких правових підстав перевага надається саме показникам бухгалтерського обліку. Оскільки і бухгалтерський, і податковий облік ведуться позивачем, то невідповідність показників цих обліків може бути викликана помилками як в одному, так і в іншому обліку.
Отже, враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку про необґрунтованість визначення позивачу податковим повідомленням-рішення від 03.12.2008р. №0005912301/0 зобов’язань з ПДВ, а тому позовні вимоги про визнання цього рішення недійсним підлягають задоволенню.
Керуючись ст. 8, 9, 12, 19, 158, 159, 160-163, 167 Кодексу Адміністративного судочинства України, суд
постановив:
Позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «Авто-Електромаш» до державної податкової інспекції у м.Херсоні задовольнити.
Визнати недійсним податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції у м.Херсоні від 03.12.2008р. № 0005902301/0.
Визнати недійсним та скасувати податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції у м.Херсоні від 03.12.2008р. №0005912301/0.
Стягнути з Державного бюджету України на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Авто-Електромаш» витрати зі сплати судового збору у розмірі 3 грн. 40 коп..
Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Одеського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції шляхом подачі апеляційної скарги в 10-денний строк з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до ст. 160 КАС України чи прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.
Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.
Повний текст постанови виготовлений та підписаний 16 серпня 2011 р.
Суддя Кравченко К.В.
кат. 8.2.1