ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
"28" січня 2016 р. м. Київ К/9991/28670/12
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого), Олендера І.Я., Рибченка А.О.,
при секретарі судового засідання Антипенку В.В.,
за участю представника позивача Лісовського А.В., відповідача Демченка С.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Публічного акціонерного товариства "Миронівський хлібопродукт" на постанову Київського окружного адміністративного суду від 22.12.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2012 по справі № 2а-3530/11/1070
за позовом Публічного акціонерного товариства "Миронівський хлібопродукт"
до Державної податкової інспекції у Миронівському районі Київської області
третя особа Приватне підприємство "Секрет-СД"
про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И В:
Товариством до суду заявлений позов про визнання протиправними та нечинними податкових повідомлень - рішень від 01.07.2011 № 0000522353, яким позивачу збільшено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за основним платежем на 545 335,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 136 334,00 грн. та від 01.07.2011 № 0000512353, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 144 543,00 грн.
Постановою суду першої інстанції, залишеною без змін ухвалою апеляційного суду, у задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог Товариства.
Переглянувши матеріали справи і касаційну скаргу, заслухавши доповідь судді, Вищий адміністративний суд України зазначає наступне.
Судами першої і апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Державною податковою інспекцією проведена позапланова невиїзна документальна перевірка Товариства щодо підтвердження відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків ПП "Секрет-СД" за період 2008 - 2010 роки, за підсумками якої складено акт від 15.06.2011 № 277/23-011/25412361.
У ході вказаної перевірки працівниками Державної податкової інспекції було встановлено порушення позивачем п. 1.7, п. 1.8 ст. 1 пп. 7.2.1, пп. 7.2.2, пп. 7.2.6 п. 7.2, пп.7.4.1, пп. 7.4.5 п. 7.4, пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" та ч. 1 ст. 203, ст. 215, ст. 228, ст. 662, ст. 655, ст. 656 Цивільного кодексу України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів з придбання послуг, внаслідок чого завищено суму податкового кредиту на загальну суму 689 878,00 грн.
Таке порушення полягало у формуванні позивачем податкового кредиту за наслідками операцій із придбання послуг з охорони у ПП "Секрет-СД", які, на думку податкового органу, не спрямовані на реальне настання правових наслідків, а відтак є нікчемними, оскільки в межах кримінальної справи згідно протоколу допиту від 19.05.2009 гр. ОСОБА_6 (директор контрагента ПП "Секрет-СД") надав пояснення, згідно яких, він ніякого відношення до фінансового - господарської діяльності ПП "Секрет-СД" не має, правочинів не укладав, первинних документів не підписував, а реєстрацію підприємства на своє ім'я він здійснив за винагороду. Таким чином, на думку контролюючого органу, фактично проведені господарські операції спрямовані лише на отримання податкової вигоди та не породжують правових наслідків, зокрема, і щодо формування податкового кредиту з ПДВ.
У цій справі, відмовляючи у задоволенні адміністративного позову щодо скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень від 01.07.2011, суди першої та апеляційної інстанцій, з урахуванням встановлених контролюючим органом під час проведення перевірки обставин, а також досліджених у ході розгляду справи копій договорів про надання послуг з охорони від 01.03.2008 № 033, від 01.03.2008 № 003, від 01.07.2008 № 010708, від 01.01.2009 № 01012009-КФ, від 01.01.2009 № ДН-01012009, від 01.02.2009 № 01022009-ДФ, укладених позивачем з ПП "Секрет-СД", додаткових угод до вказаних договорів, від 01.06.2008, від 01.02.2009, від 01.03.2009, агентського договору від 05.02.2008, укладеного між ПП "Секрет-СД" та ПП "САС-Трейд", податкових накладних, розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, банківських виписок, актів виконаних робіт, дислокацій постів охорони, калькуляції вартості послуг, актів прийняття об'єктів під охорону, службових записок, інструкцій з охорони праці для охоронців, наданих позивачем на підтвердження реальності господарської операції, за наслідками якої було сформовано податковий кредит, дійшли висновку, що проведені позивачем операції з придбання послуг у ПП "Секрет-СД" є нікчемними, фактично не спричинили реальних правових наслідків, оскільки щодо контрагента позивача порушено кримінальну справу, первинні документи, зокрема, податкові накладні, отримані у межах господарських взаємовідносин з таким контрагентом, є неналежно оформлені, так як підписані не уповноваженою особою, а підписи на окремих документах хоча і виконані однією особою (ОСОБА_6.) проте різняться за способом виконання, та мають недоліки в заповненні, зокрема, щодо дати та номера договорів зазначених в накладних, крім того, контрагент ПП "САС-Трейд" (2-га ланка), з яким ПП "Секрет-СД" уклав агентський договір про надання послуг з охорони, не має відповідної ліцензії на право надання послуг з охорони, також суд зазначив і про відсутність у ПП "Секрет-СД" необхідних трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарської діяльності.
Проте з таким висновком судів погодитись не можна з огляду на наступне.
Так, у п. 1.3 ст. 1 Закону №168/97-ВР платника податку визначено як особу, яка згідно із цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем.
Згідно з п. 10.2 ст. 10 Закону № 168/97-ВР платники податку, визначені у підпунктах "а", "в", "г", "д" п. 10.1 цієї статті, відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також за повноту і своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону.
Відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 зазначеного Закону покупець має право відобразити сплачені суми податку у податковому кредиті за умови використання отриманих товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.
Згідно з пп. 7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону № 168/97ВР не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.
Відповідно до пп. 7.4.4. п. 7.4. ст.7 Закону № 168/97-ВР, якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.
Отже, всі витрати господарюючого суб'єкта мають бути здійснені саме для і в межах провадження господарської діяльності, а не з іншими цілями, та підтверджені відповідними первинними документами.
Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Відповідно до ст. 202 Цивільного кодексу України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення прав та обов'язків. При цьому загальними вимогами, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлено, що правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним (ч. 5 ст. 203 цього Кодексу).
Відповідно до Порядку заповнення і подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 № 166 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 09/07/1997 за № 250/2054, платник податку самостійно обчислює суму податкового зобов'язання, яку зазначає в декларації. Дані, наведені в декларації, повинні відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника (п. 3.4 Порядку), оскільки, як визначено п. 2 ст. 3 Закону "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").
З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Отже, одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, обумовлених ним. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. В свою чергу дані бухгалтерського обліку та податкового обліку відображуються у податкових деклараціях платників податків.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Водночас дефектність та навіть фіктивність контрагента платника податків сама собою не свідчить про обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагента або про дефектність самих господарських операцій, а відтак не є вичерпним доказом при встановленні або нереальності господарської операції, або відсутності в ній ділової мети.
Крім того, наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися). Також, необхідно зазначити, що певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер та не є безумовною підставою для висновку про позбавлення їх юридичної сили та доказовості.
Таким чином, з урахуванням досліджених судами первинних документів, які у їх сукупності свідчать про фактичний рух активів із урахуванням ділової мети такого руху у межах господарської діяльності Товариства, та враховуючи висновки державного податкового органу викладені в акті перевірки щодо завищення позивачем податкового кредиту, які фактично обргунтовано лише нікчемністю договорів на підставі показів свідка (директора контрагента) та відсутністю у контрагента необхідних умов для ведення господарської діяльності, а також принцип індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, згідно якого негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит або на бюджетне відшкодування, можуть бути застосовані саме до такого платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи (позивача), та добросовісність платника податків, а також достовірність задекларованих таким платником даних податкового обліку, що презюмується податковим законодавством, зокрема, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано), суди дійшли до помилкового висновку про те, що позивач не підтвердив реальність проведених операцій з придбання послуг у ПП "Секрет-СД". Вказане також спростовується і встановленими судами обставинами та матеріалами справи, зокрема:
від пояснень, які були отримані від гр. ОСОБА_6, директора контрагента ПП "Секрет-СД" в межах порушеної кримінальної справи, згідно яких, він ніякого відношення до фінансового - господарської діяльності підприємства не має, правочинів не укладав, первинних документів не підписував, а реєстрацію підприємства на своє ім'я він здійснив за винагороду, під час розгляду справи в судовому засіданні гр. ОСОБА_6 відмовився та зазначив, що свідчення ним були надані під тиском працівників правоохоронних органів та вказав, що підприємство він створював для здійснення відповідної господарської діяльності в якій брав безпосередню участь, зокрема, укладав договори та підписував первинні документи, у тому числі і податкові накладні;
посилання на відсутність реального настання правових наслідків, обумовлених договорами, укладеними між позивачем та його контрагентом, та їх нікчемність з підстав відсутності необхідних матеріальних чи трудових ресурсів у контрагента ПП "Секрет-СД", як і у ПП "САС-Трейд" (контрагент 2-ї ланки), є також безпідставним, оскільки їх наявність або відсутність (ресурсів) у контрагента господарюючого суб'єкта не є передумовою для визначення господарської компетенції останнього та не має правового значення для вирішення питання про наявність наміру сторін на реальне настання правових наслідків, обумовлених укладеною угодою. Крім того, як вже зазначалось вище позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність порушення контрагентом правил здійснення господарської діяльності або податкової дисципліни, а отже і наявність чи відсутність у ПП "САС-Трейд" відповідної ліцензії на право надання послуг з охорони також жодним чином не впливає на право позивача формувати податковий кредит, по фактично здійсненим господарським операціям, крім того не ставить таке право (формувати податковий кредит) в залежність від наявності певної ліцензії і податкове законодавство, а відповідальність за її відсутність несе суб'єкт господарювання, яким було допущено порушення норм законодавства у сфері ліцензування;
безпідставним є і твердження про те, що контрагент позивача ПП "Секрет-СД" не мав права укладати агентський договір з ПП "САС-Трейд", так як договорами між позивачем та ПП "Секрет-СД" не було передбачено можливості надання визначених в них послуг іншими особами є також безпідставним, оскільки по-перше вказаним договором не було обумовлено і відсутність такого права у контрагента, а по-друге, укладення такого договору не суперечить нормам чинного законодавства та жодним чином не впливає на право позивача на віднесення фактично сплачених сум ПДВ до складу податкового кредиту по фактично здійсненим господарським операціям;
щодо висновків судів про допущені позивачем порушення під час формування податкового кредиту на підставі зайво виданих податкових накладних чи по податкових накладних які виписані на значно більшу суму коштів, ніж передбачено умовами договорів, суд зазначає, що під час аналізу договорів про надання послуг з охорони судами не було враховано, по-перше, додаткових угод до договорів про надання послуг з охорони, по-друге, пунктів договорів, якими передбачено можливість перегляду умов договору з метою корегування вартості послуг в залежності від кон'юктури ринку, кількості об'єктів, розміру податків, кількості працівників, по-третє, дислокацій постів охорони на об'єктах позивача. Крім того, як встановлено судами попередніх інстанцій на виконання договорів про надання послуг з охорони сторонами підписувались калькуляції вартості послуг, акти виконаних робіт, акти прийняття об'єктів під охорону, дислокації постів на підставі яких фактично і розраховувалась вартість наданих контрагентом послуг та оформлялись акти виконаних робіт та виставлялись рахунки позивачу на оплату отриманих послуг. Також, відповідачем не заперечувалась, а судами фактично встановлена сплата Товариством коштів за отримані послуги, включаючи і відповідні суми ПДВ, що підтверджується наявними в матеріалах справи банківськими виписками по рахунку позивача.
Вищий адміністративний суд України також зазначає, що для кваліфікації правочину за ст. 228 Цивільного кодексу України має враховуватись вина сторони, внаслідок чого необхідно довести наявність умислу у сторін при укладенні та вчиненні конкретного правочину щодо настання певних протиправних наслідків. Наявність чи відсутність певних обставин встановлюється на підставі будь-яких фактичних даних, що мають значення для справи, та які є доказами у розумінні ст. 69 Кодексу адміністративного судочинства України та відповідають висунутим процесуальним законом критеріям належності, допустимості та достовірності таких доказів. Тому, за обставин, які склалися у даній справі, визначенню правочину як такого, що є нікчемний, повинен передувати або вирок суду про притягнення учасника (учасників) такого правочину до кримінальної відповідальності, який би набрав законної сили, або рішення суду про визнання правочину недійсним.
Всупереч вимогам ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України відповідачем таких доказів надано не було, натомість платник податків належними та допустимими доказами, спростував доводи податкового органу щодо вчинення ним податкового правопорушення.
З огляду на зазначене у суду відсутні правові підстави для висновку про законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.
Враховуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що судами попередніх інстанцій повно і правильно встановлені обставини справи, але порушено норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень, а тому вбачаються підстави для їх скасування та ухвалення нового рішення про задоволення позовних вимог Товариства.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Миронівський хлібопродукт" задовольнити.
Постанову Київського окружного адміністративного суду від 22.12.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2012 по справі № 2а-3530/11/1070 скасувати.
Прийняти нову постанову.
Позовні вимоги Публічного акціонерного товариства "Миронівський хлібопродукт" задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Миронівському районі від 01.07.2011№ 0000512353, та від 01.07.2011№ 0000522353.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий О.В. Карась
Судді І.Я. Олендер
А.О. Рибченко