ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"15" жовтня 2015 р. м. Київ К/800/25227/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого Степашка О.І.

суддів: Островича С.Е.

Федорова М.О.

за участю:

секретаря судового засідання Чайки О.С.

представника позивача ОСОБА_2

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 21.01.2014

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.04.2014

у справі №815/8256/13-а

за позовом ОСОБА_3

до Державної податкової інспекції у Приморському районі м.Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_3 (далі по тексту - позивач, ОСОБА_3.) звернувся до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області (далі по тексту - відповідач, ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ Міндоходів в Одеській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.11.2013 №0006281710 та №0006291710.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 21.01.2014, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.04.2014, позов задоволено у повному обсязі.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами попередніх інстанцій, відповідачем було проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства платника податків ОСОБА_3 за період з 01.01.2011 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт від 22.10.2013 №2226/15-53-17-1/НОМЕР_1.

В ході перевірки встановлено порушення позивачем вимог Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 07.11.2011 №1395 «Про затвердження форми податкової декларації про майновий стан і доходи та інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи» (далі по тексту - Наказ №1395), в результаті чого до додатку 5 та розділів ІІІ та V Декларації включено обсяг виручки отриманої в рамках дії свідоцтва про сплату єдиного податку на загальну суму 344503,00 грн.; пп. 170.2.3 п. 170.2 ст. 170 Податкового кодексу України та Наказу №1395, в результаті чого придбання інвестиційних активів у вигляді корпоративних прав, по яким не здійснено подальшу їх реалізацію, включено до графи 6 «Фінансовий результат операцій з інвестиційними активами (інвестиційний прибуток (+) або інвестиційний збиток (-))» Розділу І додатку 3 до податкової декларації за 2011 рік на загальну суму 28542250,00 грн. та за 2012 рік на загальну суму 1144500,00 грн.; п. 4.1 ст. 4, ст. ст. 16, 18, 19, п. 9.6 ст. 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», в результаті чого занижено податок з доходів фізичних осіб у сумі 2388330,00 грн., шляхом не включення до декларації інвестиційного прибутку від продажу частки у статутному капіталі ТОВ «Ангро» на загальну суму 15922200,00 грн.; пп. 164.1.1 п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено загальний річний оподаткований дохід на загальну суму 28542250,00 грн., в результаті чого в порушення п. 178.3, п. 178.7 ст. 178 Податкового кодексу України занижено податкове зобов'язання, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 2145220,30 грн.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 07.11.2013: №0006281710, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 2985412,50 грн., у тому числі за основним платежем у сумі 2388330,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 597082,50 грн.; №0006291710, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 2681525,40 грн., у тому числі за основним платежем у сумі 2145220,30 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 536305,08 грн.

Як вбачається з матеріалів справи, 28.12.2010 позивач уклав договір продажу 50% часток в статутному капіталі ТОВ «Ангро» компанії Megapolis Holdings (Overseas) Limited, Республіки Кіпр. 16.05.2011 до договору купівлі-продажу 50% часток в статутному капіталі ТОВ «Ангро» внесено зміни. Відповідно до акту прийому-передачі від 20.01.2011, акту повного виконання зобов'язань від 14.06.2011 ОСОБА_4 та ОСОБА_3 в повному обсязі виконали умови договорів купівлі-продажу 50% часток в статутному капіталі ТОВ «Ангро», виконали умови меморандуму та надали компанії Megapolis Holdings (Overseas) Limited відповідні документи у повному обсязі. Дохід позивача склав 34857852,05грн., який надійшов: 29.12.2010 в розмірі 2000000 доларів США (курс НБУ 7,9611 грн.); 12.04.2011 в розмірі 1352940 доларів США (курс НБУ 7,9638 грн.); 15.06.2011 в розмірі 1023529 доларів США (курс НБУ 7,9735 грн.).

Згідно позиції відповідача викладеній у акті перевірки, оскільки частина грошових коштів в розмірі 15922200,00 грн. від реалізації частки в статутному капіталі ТОВ «Ангро» надійшли на рахунок позивача у 2010 році, то дана сума повинна бути відображена в декларації за 2010 рік.

Крім того, судами встановлено, що позивач протягом 2011-2012 років придбав інвестиційні активи у вигляді корпоративних прав, шляхом внесення грошових внесків до статутних фондів підприємств ТОВ «ТК Алмі» у розмірі 16355500,00 грн., ТОВ «Алмі-Трейд» у розмірі 5000,00 грн., ТОВ «Обрій» у розмірі 10000000,00 грн., ТОВ «Лізінг-Номінал» у розмірі 288000,00 грн., ТОВ «ТД Копійка» у розмірі 20500,00 грн., ТОВ «Траффік» у розмірі 1868250,00 грн., ТОВ «Копійка-Центр» у розмірі 5000,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що відчуження корпоративних прав відбулось 14.06.2011, а відтак - позивач правильно задекларував зазначену вище суму.

Проте, з такою позицією судів попередніх інстанцій погодитись не можна, з огляду на наступне.

Статтею 655 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 N435-IV передбачено, що за договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов'язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму. Предметом договору купівлі-продажу може бути товар, який є у продавця на момент укладення договору або буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому.

Згідно з пп. 14.1.55 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України дохід, отриманий з джерел за межами України, - будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи проценти, дивіденди, роялті та будь-які інші види пасивних доходів, спадщину, подарунки, виграші, призи, доходи від виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими та трудовими договорами, від надання резидентам в оренду (користування) майна, розташованого за межами України, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих за межами України портів, доходи від продажу майна, розташованого за межами України, дохід від відчуження інвестиційних активів, у тому числі корпоративних прав, цінних паперів тощо; інші доходи від будь-яких видів діяльності за межами митної території України або територій, непідконтрольних митним органам.

Згідно з пп. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у пп. пп. 165.1.2, 165.1.40 і 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 цього Кодексу.

Інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що визначається із суми витрат на придбання такого активу з урахуванням норм пп. пп. 170.2.4 - 170.2.6 п. 172.2 ст. 172 Податкового кодексу України (крім операцій з деривативами) (пп. 170.2.2 п. 170.2 ст. 170 Кодексу).

Підпунктом 170.2.1 п. 170.2 ст. 170 14 Податкового кодексу України визначено, що облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік.

Загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами визначається як сума інвестиційних прибутків, отриманих платником податку протягом звітного (податкового) року, зменшена на суму інвестиційних збитків, понесених платником податку протягом такого року (абз. 2 пп. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Податкового кодексу України).

У разі якщо внаслідок укладання договору купівлі-продажу інвестиційного активу виникає позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками звітного (податкового) року, такий дохід включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку (абз. 1 пп. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Податкового кодексу України).

При цьому фізична особа, яка отримує інвестиційний прибуток, повинна надати податкову декларацію у встановленому порядку та відповідних випадках, сплатити податок на доходи фізичних осіб за ставкою, визначеною пп. 167.5.1 п. 167.5 ст. 167 Податкового кодексу України.

Податкова декларація подається за базовий звітний період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV Податкового кодексу України.

Таким чином, якщо договір купівлі-продажу інвестиційного активу укладений у звітному році, а кошти від продажу інвестиційного активу фактично надійшли у наступному році, то платник податку повинен задекларувати дохід у вигляді інвестиційного прибутку за підсумками року, в якому фактично отриманий такий дохід, та у відповідних випадках сплатити податок на доходи фізичних осіб.

Слід зазначити, що судами не було надано належної правової оцінки, тій обставині, що позивач та компанія Megapolis Holdings (Overseas) Limited уклали угоду про внесення змін до договору купівлі-продажу 50% часток в статутному капіталі ТОВ «Ангро» від 16.05.2011. Відповідно до п. 2.1 вищезазначеної угоди покупна ціна становить 4376469 доларів США. Також, згідно з цією угодою змінився розмір останнього платежу і становить 1023529 доларів США. При цьому судами попередніх інстанцій не встановлено до якого періоду віднесено прибуток від продажу інвестиційного активу внаслідок зміни покупної вартості частки статутному капіталі.

Стосовно правомірності визначення позивачем загального фінансового результату операції з інвестиційними активами у податковій декларації за 2011 рік, слід зазначити наступне.

Суди попередніх інстанцій задовольняючи позов керувались тим, що відповідно до індивідуальної податкової консультації ДПІ у Приморському районі м. Одеси Одеської області ДПС від 27.04.2012 №11209/ш/06-009 позивачем вірно визначено суму податкового зобов'язання у розділі ІІ Декларації рядок 01 стовбець 5, яка підлягає самостійної сплаті платником податку. За ст. 53 Податкового кодексу України не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої у письмовій формі, зокрема на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація була змінена або скасована.

Проте, з такою позицією судів попередніх інстанцій погодитись не можна, оскільки податкова консультація стосувалась лише арифметичного нарахування податку з доходів фізичних осіб, у запиті про надання податкової консультації позивачем ставились запитання: 1) Чи вірно визначено суму податкового зобов'язання у розділі ІІ Декларації рядок 01 стовбець 5, яка підлягає сплаті платником податків самостійно?; 2) В якій термін необхідно сплатити розрахований самостійно податок?; 3) На який розрахунковий рахунок необхідно сплатити податок?.

Таким чином, податкова консультація надана відповідачем не може бути беззаперечним доказом правильності формування позивачем загального фінансового результату операції з інвестиційними активами.

Крім того, суди попередніх інстанцій виходили з доведеності придбання позивачем інвестиційного активу в вигляді корпоративних прав шляхом внесення грошових внесків до статутних фондів підприємств ТОВ «ТК Алмі» у розмірі 16355500,00 грн., ТОВ «Алмі-Трейд» у розмірі 5000,00 грн., ТОВ «Обрій» у розмірі 10000000,00 грн., ТОВ «Лізінг-Номінал» у розмірі 288000,00 грн., ТОВ «ТД Копійка» у розмірі 20500,00 грн., ТОВ «Траффік» у розмірі 1868250,00 грн., ТОВ «Копійка-Центр» у розмірі 5000,00 грн.

Згідно ч. 1 ст. 63 Господарського кодексу України залежно від форм власності, передбачених законом, в Україні можуть діяти підприємства таких видів як, зокрема, приватне підприємство, що діє на основі приватної власності громадян чи суб'єкта господарювання (юридичної особи).

Частиною 4 ст. 57 Господарського кодексу України визначено, що статут суб'єкта господарювання повинен містити відомості про його найменування, мету і предмет діяльності, розмір і порядок утворення статутного капіталу та інших фондів, порядок розподілу прибутків і збитків, про органи управління і контролю, їх компетенцію, про умови реорганізації та ліквідації суб'єкта господарювання, а також інші відомості, пов'язані з особливостями організаційної форми суб'єкта господарювання, передбачені законодавством. Статут може містити й інші відомості, що не суперечать законодавству.

Разом з тим, Закон України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців» регулює правовідносини у сфері реєстрації всіх юридичних осіб незалежно від організаційно-правової форми, форми власності та підпорядкування, а також фізичних осіб-підприємців.

Відповідно до ч. 3 ст. 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців» зміни до установчих документів юридичної особи, підлягають обов'язковій державній реєстрації шляхом внесення відповідних змін до записів Єдиного державного реєстру в порядку, встановленому цим Законом.

Статтею 29 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців» встановлено, що для проведення реєстрації змін до установчих документів юридична особа повинна подати відповідні документи.

З аналізу вищенаведених норм слідує, що будь-яка юридична особа незалежно від форми власності, змінюючи установчі документи (зокрема, змінюючи статутний фонд (капітал)) повинна зареєструвати такі зміни у встановленому чинним законодавством України порядку.

Вказані обставини відповідно до ч. 1 ст. 138 Кодексу адміністративного суду України входять до предмета доказування при розгляді судом даної категорії адміністративних спорів.

Так, згідно цієї норми предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Обставини, що підтверджують або спростовують факт реєстрації змін до установчих документів юридичної особи шляхом внесення змін до записів Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців не можуть вважатися встановленими з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена без дотримання вимог ст. 86 Кодексу адміністративного суду України .

Оскільки, передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судове рішення підлягає скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідно до п. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного суду України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати, що рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги процесуального закону і всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір відповідно до норм матеріального права, а обґрунтованим визнається рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи, висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності і підтверджуються достовірними доказами, дослідженими у судовому засіданні.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 21.01.2014 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.04.2014 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий(підпис)О.І. Степашко

Судді(підпис)С.Е. Острович

(підпис)М.О. Федоров