ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
05 березня 2012 р. Справа № 50980/11
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді Дяковича В.П.,
суддів Рибачука А.І., Яворського І.О.,
з участю секретаря судового засідання Дембіцької Х.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційні скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції в Галицькому районі Івано-Франківської області на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08 червня 2011 року у справі № 2а-1673/11/0970 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції в Галицькому районі Івано-Франківської області про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень та стягнення моральної шкоди, -
ВСТАНОВИВ:
23.05.2011 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до ДПІ в Галицькому районі Івано-Франківської області, яким просив визнати нечинними податкові повідомлення-рішення відповідача від 12.03.2011 року № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2, якими до нього застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 6379,10 грн. та 94,00 грн. відповідно, в частині розміру застосованої штрафної (фінансової) санкції та накласти штрафну (фінансову) санкцію відповідно до п. 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України; стягнути з відповідача на його користь моральну шкоду в сумі 2000,00 грн.
Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08 червня 2011 року позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ в Галицькому районі Івано-Франківської області за №0000102308 від 12.03.2011 року в частині розміру застосованої штрафної (фінансової) санкції в сумі 94,00 грн.; зобов’язано ДПІ в Галицькому районі Івано-Франківської області застосувати до ФОП ОСОБА_1 штрафну (фінансову) санкцію за податковим повідомленням-рішенням за №0000102308 від 12.03.2011 року у відповідності до положень п. 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України; в решті позовних вимог відмовлено. Постанова мотивована тим, що позивач не заперечує обставини з приводу виявлених у нього працівниками податкового органу чотирьох порушень фінансово-господарської діяльності, відповідальність за яке передбачена ст. ст. 17, 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та п. 125.1 ст. 125 Податкового кодексу України, в суду не виникало сумніву щодо достовірності цих обставин та добровільності їх визнання позивачем, тому відповідно до ч. 3 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України немає необхідності доказування перед судом обставин щодо змісту порушень фінансово-господарської діяльності позивача зафіксованих у акті перевірки від 25.02.2011 року. Так, 25.02.2011 року продавцем ОСОБА_2, яка перебуває у трудових відносинах з позивачем, здійснено розрахункову операцію з продажу горілки без застосування реєстратора розрахункових операцій; сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків становила 75,10 грн., а сума, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій 27,45 грн. За вказані два порушення відповідачем до позивача застосовано штрафну санкцію по 1 грн. за кожне порушення. Під час перевірки працівниками податкового органу було встановлено не облікування товарних запасів за місцем їх реалізації у книзі обліку доходів і витрат на загальну суму 3188,55 грн., що підтверджується відомістю, складеною і підписаною без зауважень перевіряючими і представником позивача – продавцем ОСОБА_2 Крім того, за вказане порушення перевіряючи ми було складено протокол про адміністративне правопорушення щодо ОСОБА_2, а постановою Галицького районного суду Івано-Франківської області від 19.04.2011 року ОСОБА_2 визнано винною у вчиненні правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 155-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення та накладено на неї адміністративне стягнення у вигляді штрафу в розмірі 85,00 грн. Суд дійшов висновку про безпідставність доводів позивача про те, що Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв’язку із прийняттям Податкового кодексу України», яким внесено зміни до ст. ст. 17, 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», порушення саме яких у новій редакції здійснено позивачем, в розумінні статті 3 Податкового кодексу України є нормативно-правовим актом прийнятим на виконання цього Кодексу, а отже і частиною податкового законодавства України, в межах якого повинно застосовуватися пільгова норма пункту 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України. При винесенні рішення від 12.03.2011 року № НОМЕР_2, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 94,00 грн., відповідач керувався пп. пп. 267.6.1, 267.6.2 п. 267.6 ст. 267, п. 125.1 ст. 125 Податкового кодексу України, тобто положеннями чинного податкового законодавства України тому, відповідно до вимог п. 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України, із врахуванням того, що порушення вчинено і виявлено в період з 1 січня по 30 червня 2011 року, відповідач зобов’язаний був застосувати до позивача штрафні санкції у розмірі не більше 1 гривні за даний вид порушення, отже, зазначене рішення є протиправним. Позивач не обґрунтував, які немайнові втрати ним було понесено у зв'язку моральними та фізичними стражданнями чи іншими негативними явищами, які були заподіяні діями ДПІ в Галицькому районі Івано-Франківській області, а також не довів у чому саме виражена моральна шкода, та з яких міркувань позивач виходив при визначенні її розміру.
Постанову в апеляційному порядку оскаржили сторони, вважають, що постанова прийнята при неповному з'ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, висновки суду не відповідають обставинам справи.
Позивач просить постанову скасувати та прийняти нову, якою позов задовольнити повністю. На обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» відноситься до податкового законодавства, тому при застосуванні штрафних санкцій працівники податкового органу зобов’язані були виходити із вимог п. 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України, і за кожне із таких порушень нарахувати не більше 1 грн. Крім того, своїми неправомірними діями ДПІ в Галицькому району в частині незаконного нарахування неправомірно завищених фінансових санкцій, завдала позивачу значної моральної шкоди, що виразилась у завданні моральних страждань, душевних переживань та психологічного розладу, наявність втрат немайнового характеру, що настали у зв'язку з незаконними діями податкового органу. Внаслідок неправомірного накладення штрафних санкцій в такому великому розмірі він змушений був відмовитись від продажу підакцизних товарів, що суттєво знизило чистий прибуток та викликало заборгованість перед Пенсійних фондом України та із сплати земельного податку. Внаслідок неправомірних дій відповідача він поніс втрати немайнового характеру, що настали у зв’язку із приниженням його ділової репутації, зниженням престижу та підривом довіри клієнтів до його діяльності.
Відповідач просить постанову скасувати, а позовну заяву залишити без розгляду. На обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що процедура адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень закінчилась з дня отримання позивачем відповіді ДПА від 08.04.2011 року, тому відповідно до ч. 5 ст. 99 КАС України для звернення із даним позовом встановлений місячний строк. Однак в порушення вимог ст. 100 КАС України позивач звернувся до суду лише 23.05.2011 року, не заявляв клопотання про поновлення строку, не заявив його і до початку судового розгляду, відповідна ухвала судом не виносилась, тому відповідно до вимог цієї статті адміністративний позов, поданий після закінчення строків, установлених законом, залишається без розгляду. Суд першої інстанції ухвалою від 08.06.2011 року відмовив у задоволенні відповідного клопотання відповідача. Посилання суду при прийнятті цієї ухвали на лист Вищого адміністративного суду України від 10.02.2011 року № 203/11/13-11 є неправомірним, оскільки цей лист носить рекомендаційний характер і врегульовує, як передбачено самою ухвалою від 08.06.2011 року, питання застосування строків давності визначення податкових зобов’язань, а не стягнення штрафних (фінансових) санкцій, в тому числі й по платежах, які не регулюються Податковим кодексом України. Крім того, суд помилково застосував ст. 102 Податкового кодексу України щодо строків давності для права звернення платника податків з позовом до суду, оскільки ця стаття визначає строки давності для визначення і стягнення грошових зобов’язань для контролюючих органів.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення позивача та представника відповідача, обговоривши доводи апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу позивача слід залишити без задоволення, а апеляційна скарга відповідача підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
25.02.2011 року посадовими особами Державної податкової адміністрації в Івано-Франківській області було проведено перевірку дотримання вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Податкового кодексу України господарської одиниці магазину «Каштан», що знаходиться за адресою: вул. В. Стуса, 8А м. Бурштин Галицького району Івано-Франківської області та належить ФОП ОСОБА_1
За наслідками проведеної перевірки посадовими особами податкового органу було складено акт № 090091, яким встановлено порушення позивачем вимог п. 177.10 ст. 177, пп. пп. 267.6.1, 267.6.2 п. 267.6 ст. 267 Податкового кодексу України, п. п. 1, 2, 12, 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: продавцем ОСОБА_2 здійснено розрахункову операцію з продажу горілки «Люксова» вартістю 12,25 грн. без застосування реєстратора розрахункових операцій; сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків становила 75,10 грн., а сума, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій - 27,45 грн., невідповідність готівкових коштів в місці проведення розрахунків склала 35,40 грн.; не обліковано товарних запасів за місцем їх реалізації у книзі обліку доходів і витрат на загальну суму 3188,55 грн.; торговий патент знаходився в недоступному для доступу та огляду місці.
Позивач не заперечив наявності зазначених порушень, тому відповідно до ч. 3 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України ці обставини не доказуються перед судом, оскільки проти цього не заперечують сторони і в суду не виникає сумніву щодо достовірності цих обставин та добровільності їх визнання
При цьому позивач не погоджується із розміром заснованих до нього штрафних (фінансових) санкцій, посилаючись на те, що Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв’язку із прийняттям Податкового кодексу України», яким внесено зміни до ст. ст. 17, 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», порушення саме яких у новій редакції здійснено ним, в розумінні статті 3 Податкового кодексу України є нормативно-правовим актом прийнятим на виконання цього Кодексу, а, отже, і частиною податкового законодавства України, в межах якого повинно застосовуватися пільгова норма пункту 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України, а саме не більше 1 грн. за кожне порушення.
Колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про безпідставність таких доводів позивача, виходячи з наступного.
Відповідно до п. 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України штрафні санкції за порушення податкового законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 року застосовуються у розмірі не більше 1 гривні за кожне порушення.
Із змісту зазначеної норми вбачається, що вона регулює правовідносини щодо порушення платниками податків лише вимог податкового законодавства.
Відповідно до п. 3.1 ст. 3 Податкового кодексу України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв’язку з оподаткуванням ввізним або вивізним митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
Згідно з п. 1.1 ст. 1 цього Кодексу Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов’язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов’язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до ч. 3 п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Із змісту вказаного положення статті Податкового кодексу України вбачається, що дана норма закону не визначає відповідні правила фінансово-господарської діяльності платників податків і не встановлює розмір санкцій за їх порушення, а відсилає до норм іншого закону, який, в свою чергу, і врегульовує це коло питань.
Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання та їх господарські одиниці, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Тому безпідставним є посилання позивача на те, що Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв’язку із прийняттям Податкового кодексу України» є нормативно-правовим актом, прийнятим на виконання цього Кодексу, оскільки, по перше, вказаним Законом лише внесено окремі зміни до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», який діяв до моменту прийняття Податкового кодексу України; по-друге, за своїм змістом і призначенням Податковий кодекс України та Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» регулюють різні сфери господарської діяльності суб’єктів господарської діяльності, в тому числі як платників податків.
Із змісту п. 3.1 ст. 3 Податкового кодексу України про те, що податкове законодавство України складається в тому числі із нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи, слідує, що такі нові прийняті нормативно-правові акти будуть врегульовувати сферу дії правовідносин, зміст яких визначено у п. 1.1 ст. 1 Податкового кодексу України.
Отже, Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не являється складовою частиною податкового законодавства України, тому колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідач правомірно застосував до позивача штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 6379,10 грн. відповідно до ст. ст. 17, 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Суд першої інстанції також дійшов правильного висновку про неправомірність податкового повідомлення-рішення відповідача від 12.03.2011 року № НОМЕР_2, якими до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі та 94,00 грн.
Так, зазначена санкція застосована до позивача на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54, п. 125.1. ст. 125 Податкового кодексу України за порушення вимог пп. пп. 267.6.1, 267.6.2 п. 267.6 ст. 267.
Як зазначено вище, відповідно до п. 3.1 ст. 3 Податкового кодексу України податкове законодавство України складається, зокрема, з цього Кодексу.
Тобто позивач в цій частині допустив порушення податкового законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 року (25 лютого 2011 року), тому відповідач був зобов’язаний відповідно до п. 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України застосувати до позивача штрафні санкції за таке порушення у розмірі не більше 1 гривні.
Однак суд першої інстанції помилково зобов’язав ДПІ в Галицькому районі Івано-Франківської області застосувати до ФОП ОСОБА_1 штрафну (фінансову) санкцію за податковим повідомленням-рішенням за № НОМЕР_2 від 12.03.2011 року у відповідності до положень п. 7 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України
Так, пп. 60.1.5 п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення вважається відкликаними, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов'язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу.
А згідно з п. 60.4 зазначеної статті у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення вважається відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов'язання.
Тобто у разі зменшення судовим рішенням, що набрало законної сили, суми грошового зобов'язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні, податковий орган приймає нове податкового повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов'язання.
Порядок та підстави складання органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень визначені ст. 58 Податкового кодексу України та розділом 2 Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 року № 985 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.12.2010 року за № 1440/18735.
Також суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав для стягнення з відповідача моральної шкоди, оскільки позивач не надав доказів заподіяння йому такої шкоди посадовими особами ДПІ в Галицькому районі Івано-Франківської області, не обґрунтував, які немайнові втрати ним було понесено у зв'язку моральними та фізичними стражданнями чи іншими негативними явищами.
Колегія суддів не приймає доводів відповідача про те, що позивач пропустив місячний строк звернення до суду, не просив поновити йому такий строк, тому позовну заяву слід залишити без розгляду.
Так, відповідно до п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України, в редакції, чинній на час подання позовної заяви, з урахуванням строків давності платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення.
У разі коли платником податків до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, строк звернення до суду продовжується на строк, що фактично пройшов з дати звернення платника податків із скаргою до контролюючого органу до дати отримання (включно) таким платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги.
Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню.
Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Відповідно до п. 56.19 зазначеної статті, в цій же редакції, у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Зазначені вище норми містяться в одному і тому самому нормативно-правовому акті, прийняті одночасно і регулюють ті самі відносини і припускають неоднозначне (множинне) трактування змісту права платників податків на судове оскарження рішень про нарахування грошових зобов'язань у частині тривалості й початку перебігу строків для відповідного оскарження.
У цій ситуації слід керуватися нормами п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України, згідно з якою у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Відповідно до наведеного при прийнятті позовної заяви від платників податків про оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов'язань суди повинні вирішувати питання на користь платника податків і застосовувати п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України, який передбачає більш тривалий строк для звернення до суду, передбачений ст. 102 цього Кодексу (1095 днів), ніж п. 56.19 цієї ж статті (один місяць).
Наведене підтверджується правовою позицією Вищого адміністративного суду України, викладеною в листі від 10.02.2011 року № 203/11/13-11.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що оскаржувана постанова підлягає скасуванню, оскільки вона частково прийнята з порушенням норм матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, п. 3 ч. 1 ст. 198, ст. 202, ч. 2 ст. 205, ст. ст. 207, 254 КАС України, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в Галицькому районі Івано-Франківської області задовольнити частково.
Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08 червня 2011 року у справі № 2а-1673/11/0970 – скасувати та прийняти нову постанову, якою позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в Галицькому районі Івано-Франківської області від 12.03.2011 року № НОМЕР_2 в частині розміру застосування штрафної (фінансової) санкції, зменшивши його з 94 (дев’яносто чотирьох) грн. до 1 (однієї) грн.
В задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
ГОЛОВУЮЧИЙ В.П. ДЯКОВИЧ
СУДДІ А.І. РИБАЧУК
ОСОБА_3