ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М   У К Р А Ї Н И

15 серпня 2023 року                               м. Чернігів                           Справа № 620/5499/23

          Чернігівський окружний адміністративний суд:

          під головуванням судді                                         Соломко І.І.,

          за участю секретаря                                               Краснової О.Р.,

          представника позивача                                           Тарабанька Д.М.,

          представника відповідача та третьої особи           Полегешко Л.А.,          

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду справу за адміністративним позовом    Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛПГ ТРЕЙД" до Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на стороні відповідача - Державна податкова служба України про визнання протиправними та скасування податкових - повідомлень рішень,                                        

У С Т А Н О В И В:

У провадженні Чернігівського окружного адміністративного суду перебуває справа за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛПГ ТРЕЙД" (далі також ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД", позивач) до Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділ Державної податкової служби України (далі також ГУ ДПС у Чернігівській області, відповідач), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на стороні відповідача - Державна податкова служба України (далі також – третя особа) про визнання протиправними та скасування податкових - повідомлень рішень від 17.11.2021 № 7738/25010700, № 7739/25010700, № 7740/25010700.

В обґрунтування позовних вимог вказує, що ДПС у Чернігівській області безпідставно включено підприємство до плану-графіку проведення документальних перевірок платників податків на 2021 рік за відсутності законодавчо визначених для цього підстав, оскільки жодних доказів на підтвердження віднесення товариства до платників податків - юридичних осіб високого та середнього ступеня ризику, визначеним Порядком формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 №524, відповідачем не надано, що є достатньою підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень відповідно до висновків Верховного Суду. Щодо порушень, встановлених в ході перевірки, то представник позивача зазначив, що господарські операції фактично відбулися, спричинили зміну активів та зобов`язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки від 13.10.2021 № 6830/07/39313557, на думку позивача, здійснено на підставі припущень та міркувань, що не передбачені Податковим кодексом України, та спростовуються наданими  позивачем доказами, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для їх скасування.

15.05.2023 ухвалою суду відкрито провадження у справі, розгляд справи призначено за правилами загального позовного провадження.

ГУ ДПС у Чернігівській області подано до суду відзив та додаткові пояснення, в яких просить відмовити у задоволенні позову з тих мотивів, що  ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" правомірно включено до плану-графіка на 2021 рік  з дотриманням вимог чинного законодавства на підставі податкових декларацій. Що стосується висновків, викладених в акті перевірки від 13.10.2021 № 6830/07/39313557, то вони сформовані на підставі первинних документів позивача.

Третя особа письмові пояснення щодо позову суду не надала.

08.08.2023 протокольною ухвалою суду, постановленою без виходу до нарадчої кімнати закрито  підготовче засідання та призначено розгляд справи по суті.

У судовому засіданні представник позивача позов підтримав повністю з доводів, наведених у позові та додаткових поясненнях.

Представник відповідача та третьої особи в судовому засіданні позов не визнав з підстав, викладених у відзиві та додаткових поясненнях.

Заслухавши пояснення сторін розглянувши подані сторонами документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" є юридичною особою, зареєстрованою у встановленому законом порядку, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 23.07.2014 внесено відповідний запис. Згідно реєстраційних даних, основним видом діяльності позивача є 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (основний); 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 46.46 Оптова торгівля фармацевтичними товарами; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами;  47.30 Роздрібна торгівля пальним; 47.73 Роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.74 Роздрібна торгівля медичними й ортопедичними товарами в спеціалізованих магазинах; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 68.32 Управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, (а.с.12).

У період, що перевірявся, ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" було платником таких податків та зборів: податку на прибуток приватних підприємств, податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб, екологічного податку, військового збору, податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки, єдиного соціального внеску, акцизного податку.

ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" включено до плану-графіка проведення документальних перевірок платників податків на 2021 рік. Даний план-графік оприлюднено на офіційному веб-сайті ДПС.

Відповідач у своїх поясненнях зазначає (т. 2, а.с. 135-135), що позивача включено до плану-графіку у зв`язку із встановленням контролюючим органом трьох критеріїв ризику несплати податків, а саме:

1.рівень зростання податку на прибуток нижчий на 50 % та більше за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування - (- 0,5%).

2.рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю - 0,27%.

3. декларування експортних/імпортних операцій без фактичного здійснення таких -36 839 451,34 гривень.

Ризик середнього ступеню встановлено за наявністю негативних рішень комісії ДПС в системі автоматизованого  моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступню ризику, достатніх для зупинення податкових накладних протягом трьох звітних періодів.

Критерії ризику розраховано засобами інформаційно-комунікаційної системи контролюючого органу згідно з декларуванням за 9 місяців 2020 року:

1. Критерій високого ступеню ризику «рівень зростання податку на прибуток нижчий відсотків та більше за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються на визначенні об`єкта оподаткування» (- 0,5%) розраховано згідно з показниками податкової декларацій з податку на прибуток. При зростанні доходу за звітний період 9 місяців 2020 року у порівнянні з відповідним періодом минулого року 9 місяців 2019 року на 102,6 % рівень податкової віддачі з податку на прибуток знизився.

2. Критерій високого ступеню ризику «рівень сплати податку на прибуток нижчій на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю» - 0,27% розраховано згідно з показниками податкових декларацій з податку на прибуток за 9 місяців 2020 року, як відхилення між рівнем сплати податку на прибуток суб`єкта господарювання та рівнем сплати податку па прибуток суб`єктів господарювання, які декларують галузь «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами» (46.71).

Галузь «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами вказана як основний вид діяльності платника податків в реєстраційних даних ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД".

Таким чином, відхилення між рівнем сплати податку на прибуток суб`єкта господарювання ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" та рівнем сплати податку на прибуток суб`єктів господарювання, які декларують галузь «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами», становить 0,27 відсотків.

Питома вага такого відхилення від рівня сплати податку на прибуток по відповідній галузі становить 96,4 відсотків (0,27/0,28*100=96,4%), що більше 50 відсотків.

3. Критерій високого ступеню ризику «декларування експортних/імпортних операції без фактичного здійснення таких операцій» - 36 839 451,34 гривень розраховано як різниця між показниками податкових декларацій з податку на додану вартість та показниками митних декларацій. Вказані критерії відбору розраховано контролюючим органом на підставі податкової звітності ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД".

Позивач вважає, що був включений до плану-графіка документальних планових перевірок безпідставно.

Суд погоджується з такими доводами, виходячи з наступного.

Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі орган мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За правилами пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки (пункт 77.1. статті 77 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 77.2. статті 77 Податкового кодексу України, до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно із пунктом 77.4. статті 77 Податкового кодексу України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 №524 затверджено Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24.06.2015 за №751/27196) (надалі - Порядок №524).

Пунктом 1 Розділу I «Загальні положення» Порядку №524 встановлено, що цей Порядок розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі - план-графік).

Річний план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складається відповідно до вимог статті 77 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі - Кодекс).

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.

Відповідно до пункту 3 Розділу І «Загальні положення» Порядку № 524 Проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДПС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки засобами інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.

Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДПС не пізніше 15 числа останнього місяця першого або другого кварталу засобами інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.

За правилами абзацу 5 пункту 3 Розділу I Загальні положення Порядку №524, після затвердження Головою ДПС плану-графіка (коригування плану-графіка) територіальними органами ДПС надаються підрозділам, до функцій яких входить здійснення контрольно-перевірочної роботи щодо податків і зборів юридичних та фізичних осіб, засобами автоматизованої інформаційної системи «Управління документами» плани-графіки (коригування планів-графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка).

Отже, територіальні органи податкової служби формують проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування не пізніше 15 числа останнього місяця першого або другого кварталу; засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДПС України територіальні органи подають такі проекти на узгодження; після остаточного узгодження проектів планів-графіків (коригування планів-графіків) територіальні органи ДПС надають департаментам аудиту та податків і зборів з фізичних осіб засобами автоматизованої інформаційної системи Управління документами плани-графіки (коригування планів-графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка).

Розділом ІІІ Порядку №524 передбачено, що до розділів I, II плану-графіка включаються платники податків реального сектору економіки, які провадять фінансово-господарську діяльність, сплачують податки та взяті на облік в контролюючих органах як платники податків за основним місцем обліку, або щодо яких порушено провадження у справі про банкрутство, або які знаходяться у стані зміни свого місцезнаходження.

Формування переліку платників податків до розділів I, II плану-графіка проводиться за критеріями ризиків згідно з вимогами цього розділу, у тому числі за даними інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.

При формуванні плану-графіка на наступний рік враховуються показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців поточного року. Якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, при плануванні враховуються показники за попередній рік. При коригуванні плану-графіка враховуються показники за результатами діяльності платника податків за останній податковий (звітний) період, крім показників за результатами діяльності платника податків за перший квартал.

До плану-графіка включаються платники податків, які за результатами господарської діяльності мають найбільші ризики несплати до бюджету податків та зборів, платежів.

Пунктом 5 розділу 3 даного Порядку визначено наступні критерії відбору платників податків-юридичних осіб:

1) високого ступеня ризику: рівень зростання податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування; рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю; рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю; наявність відносин з контрагентами, які знаходяться в розшуку або ліквідовані, або визнані банкрутами, якщо сума таких операцій перевищує 5 відсотків загальних обсягів постачання, але не менше ніж 100 тис.грн; наявність інформації про непідтвердження реального здійснення операції з придбання із сумою податку на додану вартість понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше ніж 100 тис.грн; наявність розбіжностей у платника податків згідно із системою автоматизованого співставлення податкового зобов`язання та податкового кредиту у розрізі контрагентів (завищення податкового кредиту) у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загальних обсягів податкового кредиту, але не менше ніж 100 тис.грн; здійснення зовнішньоекономічних операцій через нерезидентів - засновників та нерезидентів, зареєстрованих в офшорних зонах, за непрямими поставками у сумі операцій понад 5 млн грн або понад 5 відсотків загальних обсягів постачання, але не менше ніж 100 тис.грн; наявність інформації правоохоронних органів, структурних підрозділів органів ДПС про ухилення від оподаткування та/або щодо взаємовідносин із платниками податків: які мають ознаки фіктивності; реєстрацію яких скасовано у судовому порядку; стосовно яких встановлено факт неподання податкової звітності протягом двох податкових (звітних) періодів; які знаходяться в розшуку; які визнані банкрутами; щодо яких порушено кримінальні справи, які пов`язані з ухиленням від сплати податків, зборів (платежів), єдиного внеску та страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування; здійснення виплати доходів (відсотки, роялті, лізингові платежі тощо) нерезидентам, зареєстрованим в офшорних зонах; інші витрати перевищують 30 відсотків загальних витрат операційної діяльності; декларування обсягу нарахованих/виплачених доходів нерезидента, з яких не утримано суми податку, за винятком дивідендів, понад 10 млн грн; декларування від`ємного значення фінансового результату від операційної діяльності; наявність в органів ДПС оригіналів розрахункових документів, що не передані до органів ДПС дротовими або бездротовими каналами зв`язку у вигляді електронних копій розрахункових документів, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані; наявність інформації про ухилення від оподаткування, отриманої із зовнішніх джерел; здійснення платниками податків коригування звітності шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці понад 30 відсотків; здійснення операцій з реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) нижче собівартості; різниця між собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) та чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не перевищує 10 відсотків собівартості реалізованої продукції; декларування експортних та/або імпортних операцій без фактичного здійснення таких операцій; зростання удвічі та більше кредиторської заборгованості за продукцію (товари, роботи, послуги) протягом двох попередніх (звітних) років при зростанні запасів; сума інших операційних витрат, витрат на збут та адміністративних витрат перевищує собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні витрати перевищують суму матеріальних затрат та витрат на оплату праці; рівень сплати податку на прибуток знизився на 50 та більше відсотків порівняно з календарним роком, що передував останній документальній плановій перевірці платника податків; наявність інформації в судових рішеннях за статтями 191, 212, 368 Кримінального кодексу України про ризиковий характер діяльності контрагентів платника податків; невідповідність залишків запасів на складах до обсягів реалізації; зменшення вартості основних фондів у значних обсягах при відсутності збільшення сплати податку на прибуток; зростання довгострокових зобов`язань і забезпечень в сумі більше ніж 10 млн грн або перевищує 30 відсотків загальних обсягів постачання; дебіторська заборгованість перевищує кредиторську більше ніж у 2 рази; наявність інформації про непідтвердження реального здійснення операцій з продажу із сумою податку на додану вартість понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу продажу, але не менше ніж 100 тис. грн; сума розрахованої амортизації основних засобів та нематеріальних активів на 30 відсотків перевищує суму нарахованої амортизації основних засобів та нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

2) середнього ступеня ризику: декларування від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток протягом двох податкових (звітних) періодів за умови, якщо податковим (звітним) періодом є календарний квартал, або протягом одного податкового (звітного) періоду за умови, якщо податковим (звітним) періодом є календарний рік; здійснення експортних операцій щодо товарів, нетипових для основного виду діяльності підприємства (нетиповий експорт), у сумі понад 5 млн грн або понад 5 відсотків загальних обсягів постачання, але не менше ніж 100 тис.грн; декларування суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше ніж 100 тис.грн. за останній звітний (податковий) період; відхилення між значеннями фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, задекларованого у податковій звітності, та фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), задекларованого у фінансовій звітності, понад 10 відсотків; нарахування та виплата доходів за ознаками, визначеними Довідником ознак доходів, наведеним у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за № 111/26556 (далі - Довідник ознак доходів), 101 (заробітна плата, нарахована (виплачена)) та/або 102 (виплати відповідно до умов цивільно-правового договору), без утримання, перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та/або єдиного внеску; зменшення у звітності суми нарахованого єдиного внеску за попередні періоди більше ніж на 20 відсотків загальної суми нарахованого єдиного внеску за останні 12 місяців, що передують звітному; порушення встановлених строків сплати єдиного внеску більше ніж на 365 днів; наявність інформації щодо здійснення платником податків операцій з купівлі-продажу та інших способів відчуження цінних паперів, емітенти яких за рішенням Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку включені до списку емітентів, що мають ознаки фіктивності; наявність відносин з платниками податків, які обрали спрощену систему оподаткування та є керівниками, засновниками або співробітниками цього підприємства, у сумі операцій понад 5 млн грн або понад 5 відсотків загальних обсягів постачання, але не менше ніж 100 тис.грн; наявність інформації про встановлення порушень порядку погашення векселів, авальованих банком (податкових розписок), які видаються до отримання спирту етилового та біоетанолу, легких та важких дистилятів; різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень), та різниці, які зменшують фінансовий результат, у сумі становлять понад 30 відсотків різниць, на які збільшується фінансовий результат; невідповідність суми сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів розрахунковій сумі цього податку із суми загального продажу таких товарів, проведеної через реєстратори розрахункових операцій; здійснення платником податків коригування звітності шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці від 20 до 30 відсотків; нарахування та виплата доходів за ознакою 157 (дохід, виплачений самозайнятій особі), визначеною Довідником ознак доходів, у сумі понад 5 відсотків загального обсягу доходу від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначеного за правилами бухгалтерського обліку; наявність інформації про об`єкти оподаткування у платника податків, який не сплачує плату за землю або сплачує її в неповному обсязі, а також задекларував податкові зобов`язання без документів, які надають право використовувати земельні ділянки; наявність розбіжностей між обсягами задекларованих у податкових деклараціях з податку на додану вартість податкових зобов`язань або податкового кредиту з податку на додану вартість та обсягами податкових зобов`язань або податкового кредиту з податку на додану вартість за даними Єдиного реєстру податкових накладних на 5 та більше відсотків; наявність негативних рішень комісії ДПС у системі автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризику, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних протягом трьох звітних періодів; інші операційні витрати більші за інші операційні доходи; наявність у Системі електронного адміністрування реалізації пального від`ємного ліміту пального; невідповідність даних звітності реєстратора розрахункових операцій та обсягів постачання, зазначених у деклараціях з податку на додану вартість; зниження суми сплати рентних платежів порівняно з попереднім календарним роком на 50 та більше відсотків; невідповідність показників декларації з рентної плати за календарний (звітний) рік даним, визначеним у лісорубних (лісових) квитках; декларування платниками податків, які декларують вид діяльності, пов`язаний з будівництвом, інших податкових зобов`язань з податку на додану вартість більше ніж 30 відсотків загального обсягу постачання та встановлення реалізації (чистий дохід) нижче собівартості; несплата податкових зобов`язань з податку на прибуток платниками податків, які декларують вид діяльності, пов`язаний з будівництвом, у зв`язку з виключенням їх з Реєстру неприбуткових організацій, відповідно до вимог підпункту 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 Кодексу; коригування платниками податків, які декларують вид діяльності, пов`язаний з роздрібною торгівлею, податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сторону зменшення у розмірі 10 та більше відсотків, що надалі призводить до заниження бази оподаткування операцій з постачання товарів (послуг) нижче ціни придбання таких товарів; обсяги отримання (ввезення) тютюнової сировини та/або фільтрів для виробництва сигарет у платників податків, які декларують вид діяльності, пов`язаний з виробництвом тютюнових виробів, в перерахунку на готову продукцію перевищують обсяги виробництва на 50 та більше відсотків; сума розрахункових операцій, проведених через реєстратори розрахункових операцій, на 50 та більше відсотків менше від середньої суми розрахункових операцій, проведених через реєстратори розрахункових операцій платників податків України, які працюють на одній території (регіон), з одним видом господарської діяльності з урахуванням пропорційності доходів до суми розрахункових операцій, проведених через реєстратори розрахункових операцій; здійснення закупівлі продукції при відсутності реалізації платниками податків, які мають ліцензії на оптову торгівлю тютюновими виробами та/або алкогольними напоями; декларування податкових зобов`язань на рівні податкового кредиту з податку на додану вартість протягом трьох календарних (звітних) місяців платниками податків, які декларують вид діяльності, пов`язаний з оптовою чи роздрібною торгівлею, при збільшенні обсягу реалізації на митній території України на 10 та більше відсотків; декларування протягом трьох звітних податкових періодів до відшкодування суми податку на додану вартість у розмірі понад 500 тис. грн за відсутності зовнішньоекономічних операцій або за наявності одночасно експортних та імпортних операцій та відсутності інформації щодо власних або орендованих основних фондів.

Виходячи з аналізу вищенаведених правових норм суд дійшов висновку, що план-графік проведення перевірок на відповідний квартал має формуватися у визначені терміни та включати платників податків, які мають найбільші критерії ризику визначені у відповідності до вищевказаного Порядку, у тому числі за даними інформаційних систем ДПС.

В обґрунтування підстав для включення товариства до плану-графіку перевірки, відповідач посилається на критерії високого та середнього ступеню ризику, зокрема три ризики високого степеню, яке включається до плану-графіка перевірок на 2021 рік.

У свою чергу суд зазначає, що статтею 73 та 75 КАС України встановлено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

Окрім наведеного слід зазначити, що постулатом адміністративного процесуального законодавства є презумпція винуватості відповідача у справі - суб`єкта владних повноважень (частина друга статті 77 КАС України).

У свою чергу податковим законодавством презюмується правомірність рішень, дій та бездіяльності платника податків (стаття 4 ПК України).

Зазначене в сукупності обумовлює покладення обов`язку доказування на податковий орган.

Проте контролюючий орган не надав суду документи та матеріали, які аналізувалися контролюючим органом за результатами діяльності платника податків за 9 місяців 2020 року та були враховані при затверджені плану-графіка в частині, що стосується платника. Крім іншого, відповідачем не надано суду неналежним чином оформленого плану-графіка, що позбавляє перевірити його на відповідність вимогам Податкового кодексу України та Порядку №524, надати правову оцінку доводам контролюючого органу щодо підстав включення платника податків до плану-графіка, а також встановити якою посадовою особою підписаний та якою установою він складений (т. 2 , а.с. 137).

Додані до матеріалів справи письмові пояснення (т. 2 а.с. 135-136) також не містять обґрунтування, за якими методиками вираховувався ступінь ризику та на підставі яких даних ця інформація відображена.

Оцінюючи, означений контролюючим органом, критерій ризику - рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю -0,27%, та критерій ризику - рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 відсотків та більше за рівень зростання доходів платника податків, що враховується при визначенні об`єкта оподаткування – (-0,5%),  суд виходить з наступного.

Так нормами Податкового кодексу України та приписами Порядку №524 запроваджено ризикоорієнтований підхід до планування перевірок платників податків, з урахуванням особливостей критеріїв суб`єктів господарювання за ступенями ризику їх господарської діяльності, періодичності проведення планових заходів та переліку питань для їх здійснення. Тобто, платник податків включається до плану графіку проведення перевірок залежно від ступеня ризику в діяльності такого платника податків.

Наявність підстав для включення Товариства до плану-графіку проведення документальних планових перевірок на 2021 рік по області обумовлене наявністю ризиків щодо несплати податків і зборів, за критеріями пункту 5 Порядку.

У той же час суд звертає увагу на той факт, що контролюючим органом не наведено, з яких фактичних числових даних та розрахунків виходив податковий орган, стверджуючи, що рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю -0,27%, та рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 відсотків та більше за рівень зростання доходів платника податків, що враховується при визначенні об`єкта оподаткування – (-0,5%),  відповідачем не доведено та не обґрунтовано, що цей показник є більше відсотків за рівень сплати податку по відповідній галузі та більше за рівень зростання доходів платника податків, що враховується при визначенні об`єкта оподаткування.

Щодо визначення контролюючим органом критерію ризику – декларування експортних/імпортних операцій без фактичного здійснення таких операцій -36 839 451,34 грн, то суд їх відхиляє, оскільки належні та допустимі докази на підтвердження, що ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" здійснювало діяльність у сфері експортно-імпортних операцій, відкривало валютні рахунки у банківських установах, або судові рішення про встановлення порушення ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД"  декларування експортних/імпортних операцій без фактичного здійснення таких операцій, відсутні.

У додаткових поясненнях  від 02.08.2023 вх № 38684  відповідач посилається на те, що при формуванні плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік, враховувались показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців 2019 та за 9 місяців 2020 року (т. 2 а.с. 135-136).

Відповідно до підпункту «в» пункту 137.5 статті 137 ПКУ податковим (звітним) періодом для подачі декларації з податку на прибуток для позивача є рік. Згідно з пунктом 49.18 статті 48 ПКУ кінцевим строком подання річного звіту для позивача є  01.03.2020 та відповідно 01.03.2021 року (протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року).

За таких обставин є незрозумілим, які показники враховувались ДПС у Чернігівській області з податку на прибуток при включенні позивача до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік.

Щодо позиції відповідача, яка викладена у додаткових поясненнях 03.07.2023 (т. 2 а.с. 102), що «IP-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн гривень», то вона суперечить позиції, викладеної у поясненнях від 02.08.2023 (т. 2 а.с. 135-136).

Крім того, серед критеріїв високого ступеня ризику, встановлених пунктом 5 Розділу Ш Порядку № 524, відсутній такий критерій як «IP-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн гривень».

Отже, зі змісту поданих відповідачем документів, неможливо встановити, у який спосіб вираховувалася відповідність позивача конкретному ступеню ризику, що слугувало підставою для включення Товариства до плану-графіку проведення планових документальних перевірок на 2021 рік.

Аналогічний висновок ви кладений у постанові Верховного Суду від 03.02.2022 у справі № 420/4911/19.

Щодо зазначення відповідачем ризику середнього ступеню «…наявність негативних рішень комісії ДПС в системі автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям, оцінки ступеня ризику, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних протягом трьох звітних періодів», то варто зауважити, що відповідачем належними доказами не підтверджено наявності негативних рішень комісії ДПС протягом трьох звітних періодів. Крім іншого, контролюючим органам не зазначено, які інформаційні ресурси ДПС, інші джерела та аналіз яких основних показників діяльності товариства слугували підставою для висновку про наявність в його діяльності критеріїв високого та середнього ступеню ризику.

За таких обставин, враховуючи правову позицію викладену у постановах Верховного Суду від 26.06.2018 року у справі №821/590/17, від 23.01.2018 року № 813/1946/17 та від 28 січня 2020 року у справі №520/3161/19, суд дійшов  висновку про непідтвердження контролюючим органом належними та допустимими доказами факту включення товариства до плану-графіка проведення планових перевірок у 2021 році.

Виходячи з викладеного суд дійшов висновку, що аналіз Податкового кодексу України та Порядку №524 свідчить про те, що процедура включення платника податків до плану-графіка може вважатися проведеною у повній відповідності до вимог чинного законодавства, якщо територіальний орган при відборі платників своєчасно та належним чином сформував і направив до ДПС наступні документи:

1) проект річного плану-графіка;

2) інформаційно-аналітичну довідку щодо платника податків;

3) обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка.

Попередньо податковий орган має проаналізувати діяльність платника податків та визначити (вирахувати) критерії та ступінь ризику несплати ним податків і зборів.

Якщо вказаного порядку не було дотримано і контролюючий орган не може документально підтвердити повну послідовність проведеного відбору, є всі підстави вважати, що платник податків був включений до плану-графіка документальних планових перевірок безпідставно.

Встановлені обставини свідчать, про недотримання умов та порядку прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, що є самостійною підставою для задоволення позовних вимог.

При цьому суд враховує висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, де зазначено, що невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої. При оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу. Отже, встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення. Оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатися на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки незалежно від факту допуску чи не допуску до перевірки.

Вказані правові позиції узгоджуються також з практикою Верховного Суду, викладеною у постановах Верховного Суду від 07 лютого 2018 року у справі № 803/1437/14, від 14 листопада 2018 року у справі № 808/2911/17, від 19 березня 2020 року у справі № 46072939/18, від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18, від 19 жовтня 2022 року у справі № 260/1644/19 у подібних правовідносинах.

Аналізуючи наведене, суд зазначає, що нормами Податкового кодексу України з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів встановлені умови та порядок проведення перевірок. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Таким чином, у випадку протиправності дій щодо проведення перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

З огляду на викладене вище, суд дійшов висновку про наявність підстав для визнання перевірки у позивача незаконною, а тому оскаржувані рішення, прийняті за результатами її проведення, підлягають скасуванню як протиправні.

Надаючи оцінку всім доводам, суд також приймає до уваги рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява №  30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому Суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Тому, на користь позивача підлягає стягненню з відповідача, сплачений ним при поданні позовної заяви, судовий збір в розмірі 22460,23 грн.

Щодо витрат на правничу допомогу.

Відповідно до частини першої статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Частиною третьої статті 132 КАС України визначено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.

Стаття 134 КАС України визначає, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

Відповідно до частин другої - сьомої статті 134 КАС України за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

Відповідно до частини дев`ятої статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, у тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

При цьому у застосуванні критерію співмірності витрат на оплату послуг адвоката суд користується досить широким розсудом, який, тим не менш, повинен ґрунтуватися на критеріях, визначених у частині п`ятій статті 134 КАС України. Ці критерії суд застосовує за наявності наданих стороною, яка вказує на неспівмірність витрат, доказів та обґрунтування невідповідності заявлених витрат цим критеріям.

Отже, у розумінні наведених положень КАС України зменшення суми судових витрат на професійну правничу допомогу, що підлягають розподілу, можливе виключно на підставі клопотання іншої сторони у разі, якщо вона вважає, що не було дотримано вимоги стосовно співмірності витрат зі складністю відповідної роботи, її обсягом та часом, витраченим на виконання робіт.

Вирішуючи питання відшкодування позивачу судових витрат на професійну правничу допомогу суд виходить з такого.

На підтвердження понесення у суді витрат на професійну правничу допомогу  представником позивача надано: договір про надання правової допомоги № 02/05-1 від 02.05.2023,  акти приймання – передачі від 04.05.2023, 04.07.2023, 03.08.2023, 08.08.2023, 14.08.2023, платіжні інструкції: від 06.04.2023, 05.05.2023, 10.08.2023, 14.08.2023, ордер.

У судовому засіданні представник відповідача заперечував проти стягнення на користь позивача заявлених судових витрат на професійну правничу допомогу з підстав їх неспівмірності.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 16 грудня 2022 року у справі №922/1964/21 сформулювала такий висновок. Визначаючи розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації гонорару адвоката іншою стороною, суди мають виходити зі встановленого у самому договорі розміру та/або порядку обчислення таких витрат, що узгоджується з приписами статті 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність», враховуючи при цьому положення законодавства щодо критеріїв визначення розміру витрат на правничу допомогу. Велика Палата Верховного Суду зауважила, що не є обов`язковими для суду зобов`язання, які склалися між адвокатом та клієнтом у контексті вирішення питання про розподіл судових витрат. Вирішуючи останнє, суд повинен оцінювати витрати, що мають бути компенсовані за рахунок іншої сторони, ураховуючи як те, чи були вони фактично понесені, так і оцінювати їх необхідність. Подібний висновок викладений у пункті 5.44 постанови Великої Палати Верховного Суду від 12 травня 2020 року у справі №904/4507/18.

Також у додатковій постанові Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року по справі №755/9215/15-ц Велика Палата Верховного Суду вказала на те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.

Ключовим критерієм під час розгляду питання щодо можливості стягнення витрат на професійну правничу допомогу є розумність заявлених до відшкодування витрат. Тобто розмір відповідної суми має бути обґрунтованим. Крім того, підлягає оцінці необхідність саме такого розміру витрат.

Тобто, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.

У постановах від 1 вересня 2021 року у справі №178/1522/18, від 8 вересня 2021 року у справі №206/6537/19 Верховним Судом зазначено, що попри волю сторін договору визначати розмір гонорару адвоката, суд не позбавлений права оцінювати заявлену до відшкодування вартість правничої допомоги на підставі критеріїв співмірності.

Отож, виходячи з критеріїв співмірності, а також з урахуванням заперечень відповідача, суд вважає, що сума заявлених позивачем до відшкодування судових витрат на професійну правничу допомогу у суді підлягає зменшенню.

Виходячи з критерію реальності та розумності розміру визначених судових витрат, їх необхідності і враховуючи фактичний обсяг наданих послуг, суд вважає обґрунтованим та співмірним зі складністю справи присудження на користь позивача суми витрат на професійну правничу допомогу у сумі 20000,00 грн, що відповідатиме принципу розумності розподілу судових витрат.

Керуючись ст. ст.139, 227, 241-243, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області  від 17.11.2021 № 7738/25010700, № 7739/25010700, № 7740/25010700.

Стягнути з Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛПГ ТРЕЙД" судовий збір у розмірі 22460,23 грн ( двадцять дві тисячі чотириста шістдесят гривень 23 коп), сплачений відповідно до платіжної інструкції № 27 від 14.08.2023, витрати на правничу допомогу у розмірі 20000,00 грн ( двадцять тисяч гривень), відповідно до платіжних інструкций.

Рішення суду набирає законної сили в порядку статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення суду. Апеляційна скарга подається безпосередньо до суду апеляційної інстанції.

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю "ЛПГ ТРЕЙД" вул.Шевченка, 29,м.Чернігів,14000 код ЄДРПОУ 39313557.    

Відповідач: Головне управління ДПС у Чернігівській області відокремлений підрозділ Державної податкової служби України вул.Реміснича, 11,м.Чернігів,14000 код ЄДРПОУ 44094124.

Третя особа: Державна    податкова служба України, Львівська площа,8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393.

Повний текст рішення виготовлено 24 серпня 2023 року.

Суддя                                                                                           І.І. Соломко