ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"22" квітня 2015 р. м. Київ К/9991/15384/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Лосєва А.М.

за участю: секретаря Кохан О.С.,

позивача ОСОБА_1,

представника відповідача Янушкевича А.С.

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Немирівському районі Вінницької області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 27.10.2011 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.02.2012 по справі №2а/0270/4020/11 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Немирівському районі Вінницької області про визнання неправомірними дій, скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення позивача та представника відповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія

В С Т А Н О В И Л А:

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 27.10.2011, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.02.2012, позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Немирівському районі Вінницької області про визнання неправомірними дій, скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги - задоволено частково. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 04.02.2011 №0001861701/0, від 14.04.2011 №0006931701 та від 27.04.2011 №0006921701. Скасовано податкову вимогу від 14.06.2011. В решті позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Державна податкова інспекція у Немирівському районі Вінницької області 23.02.2012 звернулась з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 05.03.2012 прийняв її до свого провадження.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 27.10.2011 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.02.2012, прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, статей 1, 2, 4, 5 Указу Президента України від 03.07.1998 №727 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва», статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 №13-92 «Про прибутковий податок з громадян», підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2, пункту 4.1 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7, пункту 9.4 статті 9 Закону України «Про податок на додану вартість», статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Перевіривши матеріалами справи наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Немирівському районі Вінницької області проведена планова документальна виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.10.2007 по 30.06.2010.

Перевіркою встановлено порушення позивачем статей 1, 2, 4 та 5 Указу Президента України від 03.07.1998 №727 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва», статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 №13-92 «Про прибутковий податок з громадян», що призвело до заниження суми оподатковуваного доходу на суму 631723,24грн.; пункт 9.4 статті 9, підпункт 2.3.1 пункту 2.3 статті 2, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 та пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 224900,00грн.

За результатами перевірки Державною податковою інспекцією у Немирівському районі Вінницької області складено акт від 14.01.2011 №00008/1701-1472307476 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 04.02.2011 №0001861701/0, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість в сумі 224900,00грн. та нарахована штрафна санкція в розмірі 56225,00грн.; від 14.04.2011 №0006931701, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб в сумі 94758,49грн.; від 27.04.2011 №0006921701, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 305,42грн.

На підставі зазначених податкових повідомлень-рішень Державною податковою інспекцією у Немирівському районі Вінницької області сформовано податкову вимогу від 14.06.2011 №3 на загальну суму 376186,85грн.

Задовольняючи частково позовні вимоги суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що висновки податкового органу про наявність виручки на рахунку позивача з урахуванням тих коштів, які в подальшому перераховувались контрагентам згідно укладених договорів транспортного експедирування є помилковими, оскільки така сума не може вважатися виручкою.

Проте, з такими висновками судів попередніх інстанцій погодитись не можна, з огляду на наступне.

Відповідно до статті 1 Указу Президента «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується в тому числі для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500000,00грн.

Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), вважається сума фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок та (або) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Тобто застосовується касовий метод обчислення виручки, при якому враховуються всі надходження коштів, отримані на розрахунковий рахунок або (та) в касу суб'єкта малого підприємництва.

Таким чином, до обсягу виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) необхідно включати суми всіх коштів, що надійшли на розрахунковий рахунок або (та) в касу платника єдиного податку у звітному податковому періоді.

Та обставина, що частина коштів, отриманих фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 за договорами на перевезення вантажів, була в подальшому перерахована третім особам, які були залученні позивачем для виконання перед контрагентом своїх обов'язків по перевезенню, не є підставою для невизнання її виручкою від надання послуг.

Згідно зі статтею 5 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства» в разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Таким чином, позивач, отримавши на розрахунковий рахунок суму, яка перевищує встановлений Указом Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства» розмір виручки повинен був перейти на загальну систему оподаткування та сплачувати податкові зобов'язання.

Проте, зазначений Указ не містить положень, які б регулювали питання оподаткування сум, що перевищують граничний обсяг виручки, встановлений законодавцем. Відтак, надавати правову оцінку висновкам податкової інспекції про наявність підстав для нарахування позивачу податкових зобов'язань суди мали з урахуванням загальних принципів, закріплених у Конституції України та Законі України «Про систему оподаткування», виключно якими встановлюються засади податкових відносин в Україні.

Отже, з моменту порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування до позивача повинні застосовуватися положення статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок із громадян», відповідно до якої оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи. Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу.

Якщо ці витрати не було підтверджено документально, вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Мінекономіки й Держкомітетом України, сприяння малим підприємствам та підприємництву, наведеними в додатку 6 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, розробленою Головною державною податковою інспекцією України згідно зі статтею 23 названого Декрету.

Таким чином, для правильного вирішення питання щодо правомірності визначення відповідачем податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб судам необхідно встановити розмір валового доходу позивача, отриманий ним після перевищення обсягу виручки у розмірі 500тис.грн.; розмір витрат позивача, зокрема витрат, понесених у зв'язку із залученням до виконання перевезень третіх осіб; та відповідно визначити оподатковуваний дохід позивача після виникнення у нього обов'язку перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності.

Що ж стосується нарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до статті 6 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства» суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником, зокрема, податку на додану вартість.

При вирішенні питання щодо виникнення у позивача обов'язку зареєструватись платником податку на додану вартість та оподаткувати операції з поставки послуг (товарів) таким податком, слід керуватися Законом України «Про податок на додану вартість», який визначає порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету.

Суб'єкт підприємницької діяльності підпадає під загальні вимоги Закону України «Про податок на додану вартість», а отже, є платником ПДВ, якщо відповідає одній із наведених у пункті 2.1 статті 2 цього Закону ознак платника податку, а саме: здійснює або планує здійснювати господарську діяльність та реєструється за своїм добровільним рішенням як платник цього податку; підлягає обов'язковій реєстрації як платник цього податку; імпортує товари (супутні послуги) в обсягах, що підлягають оподаткуванню цим податком згідно з нормами цієї статті.

Перелік підстав, за яких підприємець підлягає обов'язковій реєстрації як платник ПДВ, визначено у пункті 2.3 статті 2 Закону України «Про податок на додану вартість».

Так, відповідно до підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України «Про податок на додану вартість» особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку на додану вартість, у разі коли сума від здійснення операцій з поставки товарів, нарахована такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 тис. грн.

При цьому абзацом другим пункту 9.4 статті 9 Закону України «Про податок на додану вартість» передбачено, що якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону, не більше ніж у два рази, така особа зобов'язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за таким звітним податковим періодом.

Системний аналіз наведених норм законодавства дозволяє дійти висновку, що до моменту перевищення платником єдиного податку граничного обсягу виручки, визначеного у статті 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства», положення Закону України «Про податок на додану вартість» щодо оподаткування поставок товару (послуг) не можуть поширюватися на такого платника.

Таким чином, з моменту перевищення обсягу виручки, визначеного у статті 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства», починають розповсюджуватись положення Закону України «Про податок на додану вартість», зокрема підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону щодо підстав для обов'язкової реєстрації платником податку.

Відповідно, у разі, коли з моменту перевищення граничного розміру виручки, визначеного статті 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства», особою, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування, допущено перевищення операції з поставки товарів (послуг) сукупно протягом останніх дванадцяти календарних місяців 300 тис. грн. (без урахування податку на додану вартість), у такої особи виникає обов'язок зареєструватися платником та сплатити податок на додану вартість, починаючи з операції, за якою відбулось перевищення загальної суми від здійснення операцій з поставки товарів (послуг).

При цьому, слід врахувати, що виходячи із положень абзацу четвертого пункту 9.4 статті Закону України «Про податок на додану вартість», особа, що не надсилає таку заяву у таких випадках та у такі строки, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування. Проте у такої особи не виникає обов'язку подавати податкову декларацію з податку на додану вартість та нести відповідальність за неподання.

З огляду на викладене, з метою правильного вирішення справи слід встановити дату здійснення операції, яка зумовила перевищення розміру виручки, визначеного статтею 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства», з настанням якої пов'язується поширення на платника загальної системи оподаткування; дату здійснення операції, за якою позивачем перевищено граничний обсяг оподатковуваних операцій, встановлений підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України «Про податок на додану вартість»; податковий період, у якому у позивача виник обов'язок зареєструватись платником податку на додану вартість, оподаткувати поставку товарів (послуг) та сплатити податок до бюджету.

Разом з тим, судами попередніх інстанцій зазначене залишено поза увагою, належної правової оцінки обставинам справи надано не було.

Відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки встановлення нових обставин вимагає дослідження доказів, що знаходиться поза межами касаційного розгляду справи, встановлених статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України, справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції із скасуванням ухвалених судових рішень судів попередніх інстанцій як таких, що не відповідають статті 159 цього Кодексу.

При новому розгляді справи суду необхідно врахувати викладене, повно і всебічно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити чи мали місце обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються.

Керуючись статтями 160, 210, 220, 221, 223, 227, 230, 231, частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Немирівському районі Вінницької області задовольнити частково.

Постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 27.10.2011 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.02.2012 по справі №2а/0270/4020/11 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий: __________________ Т.М. Шипуліна

Судді: __________________ Л.І. Бившева

__________________ А.М. Лосєв