ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

09 квітня 2015 рокусправа № 808/7398/13-а

Колегія суддів Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі: головуючого судді: Лукманової О.М.

суддів: Божко Л.А. Прокопчук Т.С.

при секретарі: Губар Т.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську апеляційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, Публічного акціонерного товариства «Запорізький абразивний комбінат» на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 21 травня 2014 року у справі № 808/7398/13-а за позовом Публічного акціонерного товариства «Запорізький абразивний комбінат» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, третя особа: Запорізька міська рада, про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и л а :

У вересні 2013 року ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» (далі по тексту - позивач) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів (далі по тексту - відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати у повному обсязі податкові повідомлення-рішення від 05.09.2013 року за № 0000452500, № 0000462500, № 0000482500, № 0000502500; визнати протиправними та скасувати частково: податкове повідомлення-рішення від 05.09.2013 року № 0000472500 у частині визначення основного платежу у розмірі 5835718,39 грн. та застосування штрафних санкції у розмірі 2917859,20 грн.; податкове повідомлення-рішення від 05.09.2013 року за № 0000532500 у частині визначення основного платежу у розмірі 1 271,10 грн. та застосування штрафних санкції у розмірі 635,55 грн.; податкове повідомлення-рішення від 05.09.2013 року за № 0000512500 у частині застосування штрафних санкції у розмірі 6206,00 грн.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 21.05.2014 року позовні вимоги задоволено частково, визнано протиправними та скасовано у повному обсязі податкові повідомлення - рішення від 05.09.2013 року за № 0000452500, № 0000462500, № 0000482500; визнано протиправними та скасовано частково: податкове повідомлення - рішення № 0000472500 від 05.09.2013 року у частині визначення основного платежу у розмірі 2724882 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 1362441 грн.; податкове повідомлення - рішення № 0000532500 від 05.09.2013 року у частині визначення основного платежу у розмірі 1271,10 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 635,55 грн.; податкове повідомлення - рішення № 0000512500 від 05.09.2013 року у частині застосування штрафних санкцій у розмірі 6206 грн.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції Спеціалізована ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів, подала апеляційну скаргу, в якій просила скасувати постанову в частині задоволених вимог та в цій частині відмовити, в іншій частині просила постанову суду залишити без змін. Свої вимоги обґрунтовувала тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що суд при прийнятті рішення не врахував, що такі суб'єкти господарювання, як ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія», у своїй діяльності не створюють реальних дій по продажу товарно-матеріальних цінностей, та метою діяльності яких є проведення фіктивних господарських операцій, тому позивач неправомірно в об'єкт оподаткування включав суми що враховують при визначенні сплати ПДВ, від'ємного значення і як результат податкового кредиту. Апелянт вказував, що операції між позивачем та контрагентами не пов'язані з господарською діяльністю товариства, не підтверджені первинними документами, встановлено недоцільність надання товарів. Апелянт зазначив, що при перевірці позивача були відсутні первинні документи, якими підтверджується факт здійснення господарських операцій з контрагентами, перевіркою встановлено відсутність доказів оплати за отриманий товар по переміщенню отриманого товару. Апелянтом вказувалось на те, що ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» завищено витрати операційної діяльності та витрати, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, позивач допустився збитків, оскільки реалізував продукцію за цінами, нижчими собівартості, що суперечить господарському змісту відносин. Продаж товарів нижче собівартості спричинив збитки підприємству, викривлялась сума оподаткування через невірне визначення витрат операційної діяльності. На думку Спеціалізована ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів, позивач у результаті відсутності здійснення реальних господарських операцій завищив суму податкового кредиту, завищив суму від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою цього ж кредиту, що підвищує суму бюджетного відшкодування. На думку апелянта позивачем неправомірно завищено суму від'ємного значення за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, що призводить до порушення показників податкових звітностей та податкових зобов'язань. На думку податкової інспекції, позивач за рахунок бюджетного відшкодування намагається покрити свої збитки від продажу продукції за ціною нижче ціни собівартості. Окремо апелянтом вказувалось на повноту та своєчасність нарахування сплати зобов'язання щодо орендної плати за землю, позивач відповідно до умов договору та відповідно до умов рішення Запорізької міської ради повинен був враховувати розмір підвищеного коефіцієнту сплати орендної плати за надані у користування земельні ділянки і сплачувати вже більший розмір платні ніж це робилось ПАТ «Запорізький абразивний комбінат». Позивач повинен був самостійно індексувати розмір орендної плати відповідно до індексації грошової оцінки земель, тим більше, що мінімальний розмір коефіцієнту з якого вираховується платня за землю визначається Податковим кодексом України, нормами якого, також передбачена відповідальність суб'єкта який орендує земельну ділянку за своєчасне не перерахування орендної платні та своєчасну її плату. Апелянт вважав документально не підтвердженні витрати по відрядженнях як суми які потребують оподаткуванню як доходи фізичних осіб. Витрати на відрядження повинні бути чітко підтвердженні відповідними документами, які мають повні реквізити щодо своєї належності, по трьом відрядженням, які здійснювались працівниками товариства не має повного підтвердження здійснення відряджень, отже суми надміру витрачених коштів, отриманих на відрядження, повинні бути оподатковані як дохід цих фізичних осіб.

Також, не погодившись з постановою суду першої інстанції ПАТ «Запорізький абразивний комбінат», подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати постанову в частині відмови в задоволенні позовних вимог, ухвалити нове рішення яким позовні вимоги задовольнити в повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначив, що суд першої інстанції зробив невірний висновок відносно не підтвердження взаємовідносин його з ТОВ «Укрінтерекспедиція», виконання договору про надання експедиційних послуг підтверджується актами виконання робіт, документально підтверджена оплата надання послуг, видані та отримані накладні. Апелянт вказував на те, що суд першої інстанції при прийнятті висновку щодо реальності перевезення, не витребувані від позивача докази взаємовідносин ТОВ «Укрінтерекспедиція» іншими суб'єктами господарювання, перевізниками які надають послуги ТОВ «Укрінтерекспедиція», що є неприпустимим з огляду на те, що позивач не в праві втручатись у внутрішню діяльність свого контрагента та слідкувати з ким він укладає договори. Факт здійснення перевезень а отже і виконання договору підтверджується єдиним транспортним документом та проведеними розрахунками. Тобто витрати, які були здійсненні за рахунок позивача є підтвердженими, нарахування податку на прибуток по епізоду по взаємодіям з ТОВ «Укрінтерекспедиція» є протиправним з боку податкового органу. Відносно позиції суду першої інстанції щодо завищення підприємством амортизаційних витрат, апелянт вказував, що позивач не зупиняв нарахування амортизації по діючим, не виведеним з експлуатації основним засобам, оскільки нарахування амортизації є питанням ведення господарської діяльності. Основні засоби не експлуатувались на час проведення ремонтних робіт лише на декілька днів, згідно затверджених графіків проведення ремонтів, до зупинки роботи лише проводились підготовчі роботи. Апелянт вказував, що у суду першої інстанції не було доказів того, що основні засоби не експлуатувались великий проміжок часу, апелянт вказував, що на підприємстві складались два види актів, один для визначення валових витрат пов'язаних з ремонтом, які на думку податкового органу, є завищеними через амортизаційні нарахування, другий вид актів складався для визначення строку виконання капітального ремонту та поліпшення основних засобів, у першому виді строк включав і підготовчі роботи, та у валові витрати включені всі витрати підготовки роботи та виконання самих ремонтних робіт, тому начебто строк зупинки основних засобів виглядає довгим. Відносно нарахування податковим органом пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, апелянт наголошував на тому, що предметом договорів ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з ООО «Вертикаль-М» (Росія) та ООО «Лига-08» (Росія) були кореспондентські послуги з сприяння укладання договорів з РУП «Білоруський металургійний комбінат», такі договори є виконаними з огляду на укладений договір купівлі-продажу з РУП «Білоруський металургійний комбінат».

Судом було залучено до участі у розгляді справи Запорізьку міську раду, як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача. Запорізькою міською радою були надані пояснення відносно визначення розміру плати за користування земельними ділянками.

Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги Спеціалізованої ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів та ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» в межах їх доводів підлягають частковому задоволенню з огляду на наступні підстави.

Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції виходив з того, що податкове зобов'язання, від'ємне значення у перевіряємих періодах, податковий кредит позивачем сформовані на підставі належно оформлених первинних документів за взаємовідносинами з ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія», які є платниками ПДВ. Суд першої інстанції дійшов висновку, що взаємовідносини між позивачем та його контрагентами є фактичними, мають ознаки реальних господарських відносин та мають на меті отримання прибутку шляхом господарсько-договірних операцій. Суд вказав на відсутність доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання операцій з постачання товарів, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтвердили би недобросовісність позивача як платника податків та позбавляли би його права на податковий кредит. Відносно реалізації продукції нижче собівартості суд першої інстанції вказував, що така реалізація є правом суб'єкта господарювання під час провадження вільної господарської діяльності, підприємство в праві визначати за якими цінами продавати свою продукцію і це не є порушенням, поняття «дохід» та «прибуток» не є тотожними, оскільки для визначення наявності господарської діяльності платника податків законодавчо визначена необхідність спрямованості такої діяльності саме на отримання прибутку а не доходу. Суд першої інстанції вказував, що законодавчо не встановлено пряму залежність формування валових витрат від отримання прибутку та не встановлено імперативного припису щодо коригування валових витрат при продажі товарів. Важливою умовою щодо віднесення витрат до валових є те, що придбаний товар у майбутньому буде використаний у своїй діяльності, у випадку діяльності по взаємовідносинах з ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» це мало місце. ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» та його постачальники підтвердили понесені витрати, у позивача наявне право на їх віднесення до складу валових витрат. Натомість, суд першої інстанції прийшов до висновку про непідтвердження господарських операцій ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з ТОВ «Укрінтерекспедиція», відсутність первинних документів щодо дійсності надання експедиційних послуг. ТОВ «Укрінтерекспедиція» має підтверджувати які суб'єкти ним залучались до проведення перевезення, для ланцюга господарських відносин, експедиційна кампанія повинна підтвердити виконання договору. Суд першої інстанції вказував на завищення позивачем витрат визначених як амортизаційні витрати по об'єктах основних засобів, з цього приводу суд вказував, що позивач неправомірно робив амортизаційні відрахування під час зупинки роботи основних засобів на ремонт або модернізацію. Суд першої інстанції дійшов до висновку, що підприємство повинно було зупиняти амортизаційні відрахування під час ремонтних робіт і не включати їх до складу витрат. Щодо податкового повідомлення-рішення про нарахування орендної плати суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність його винесення податковим органом, оскільки позивачем було у повному обсязі відповідно до договорів укладених з Запорізькою міською радою сплачено розмір орендної плати за користування земельними ділянками. Стосовно оприбуткування агентом прибутку фізичних осіб суд першої інстанції вказував на те, що витрати здійсненні службовими особами позивача на відрядження підтверджуються належними доказами, в обґрунтування зазначено про електронні квитки які слід вважати підтвердженням здійснення витрат на відрядження у межах наданих підприємством коштів. Щодо господарської діяльності ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з ООО «Вертикаль-М» (Росія) та ООО «Лига-08» (Росія), відносно того, що нерезиденти повинні були повернути кошти отримані за ті послуги, які не надавались, судом першої інстанції зазначено, що позивач не мав реальних господарських відносин з іноземними фірмами з огляду на наявні докази податкових інспекцій Російської Федерації та Республіки Білорусь про те, що ТОВ «Вертикаль-М» (Росія) та ТОВ «Ліга-08» (Росія) є фіктивними, господарських операцій, послуг посередництва з РУП «Білоруський металургійний комбінат» (Білорусь) не мали. Укладання договору ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з РУП «Білоруський металургійний комбінат» здійснював без посередництва ТОВ «Вертикаль-М» (Росія) та ТОВ «Ліга-08» (Росія), тобто контракти є не виконаними, акти які були підписані між позивачем та ТОВ «Вертикаль-М» (Росія) та ТОВ «Ліга-08» (Росія) про виконання послуг не говорять про те, які послуги дійсно були виконані. Суд першої інстанції дійшов висновку, що ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» порушено ст. 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», не повернуто кошти які були сплачені нерезидентам за фактично не отримані послуги.

Матеріалами справи встановлено, що Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів з 03.06.2013 року по 06.08.2013 року було проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року. За результатами перевірки 20.08.2013 року складено акт № 81/25-00/00222226. Згідно висновків перевірки викладених у акті - ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» порушено пп. 14.1.27, пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, п. 138.8, пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, пп. 145.1.2 п. 145.1 ст. 145, п. 146.2, п. 146.3 ст. 146 ПК України, а саме, підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 5880226 грн., у тому числі по періодах: за 1 квартал 2012 року у сумі 2795504 грн., за 1 півріччя 2012 року у сумі 3737066 грн., за 3 квартали 2012 року у сумі 4676280 грн.; порушено п. 198.1, п. 198.3, п. 198.4, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3, абз. «а» п. 200.4 ст. 200, п. 201.1 ст. 201 ПК України в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування всього у сумі 1727984 грн.; порушено п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.4, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3 ст. 200 ПК України, в результаті чого підприємством завищено суму від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту ПДВ за грудень 2012 року у розмірі 338800 грн.; допущено порушення пп. 140.1.7 п. 140.1 ст. 140, пп. 164.1.2 п. 164.1, пп. 164.2.2, пп. 164.2.11, пп. «г», пп. «ґ», пп. «е» пп. 164.2.17, пп. 164.2.19 п. 164.2, п. 164.5, п. 164.6 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, пп. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169, п. 170.7, пп. «а» пп. 170.9.1, пп. «а» пп. 170.9.2 п. 170.9 ст. 170, п. 171.1, пп. «а» п. 171.2 ст. 171, пп. «а» п. 176.2 ст. 176, пп. «б» п. 268.2.2 п. 268.2 ст. 268 ПК України в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб на суму 8938,08 грн.; порушено пп. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, розділів ІІІ-IV Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом ДПА України 24.12.2010 № 1020, а саме подання податкової звітності за ф. № 1ДФ 1ДФ за І-IV квартали 2012 року (основні податкові розрахунки), І квартал 2012 року (уточнюючий податковий розрахунок № 9033207567 від 13.06.2012) не у повному обсязі, з недостовірними відомостями та з помилками; порушено пп. 271.1.1 п. 271.1 ст. 271, п. 274.1 ст. 274, пп. 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 ПК України, ст. 21 Закону України «Про оренду землі», в результаті чого занижено суму орендної плати у розмірі 436206, 85 грн.; порушено ст. 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», грошові кошти в загальній сумі 224300, 80 доларів США 1779267, 38 грн. за послуги, які фактично не були надані нерезидентами, не надійшли у законодавчо встановлений строк; допущено порушення п. 2.11, п. 7.41 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, п. 15 розділу І, абз 4, п. 11 розділу ІІ та п. 12 розділу ІІ Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженою Наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 року № 59, підприємством проводились готівкові розрахунки без подання одержувачем коштів платіжних документів, які б підтверджували сплату покупцем готівкових коштів на загальну суму 8943,39 грн.; допущено порушення пп. 267.1.1 п. 267.1 ст. 267 ПК України, а саме: здійснення 13.01.2012 року, 17.01.2012 року, 12.03.2012 року, 05.04.2012 року, 06.04.2012 року, 10.04.2012 року, 18.04.2012 року, 20.04.2012 року, 20.04.2012 року роздрібної торгівлі з каси ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» без одержання відповідного патенту на право здійснення торгівельної діяльності; допущено порушення п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/98-ВР, а саме не проведення на суму 1389,31 грн. розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій.

Підставою для визначення таких висновків, на думку податкового органу, є завищення підприємством витрат передбачених на виготовлення власної продукції та реалізація її за цінами нижчими ніж було понесено витрати на її виготовлення, тобто нереальність здійснення господарських відносин ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія», відсутність об'єктів оподаткування та неможливість реального здійснення операцій з вищевказаними контрагентами за 2012 рік, відсутність документального підтвердження взаємовідносин з ТОВ «Укрінтерекспедиція» стосовно одержання транспортних послуг, відрахування амортизаційних витрат під час здійснення ремонту основних засобів, невірне нарахування земельного податку, що призвело до сплати його у меншому розмірі, ніж передбачено законодавством, несплата податку з доходу фізичних осіб податковим агентом, який вираховується при відсутності документального підтвердження віднесення суми до витрат понесених фізичною особою у зв'язку з відрядженням, порушення законодавства про зовнішньоекономічну діяльність, а саме не повернення у визначений нормативами строк коштів по зовнішньоекономічним контрактам які не здійснювались.

На підставі акту перевірки Спеціалізованої ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів 05.09.2013 року винесено податкове повідомлення-рішення № 0000472500, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток приватних підприємств на суму 8820339 грн., у тому числі за основним платежем 5880226 грн., та з яких 2940113 грн. штрафні санкції; податкове повідомлення-рішення № 0000462500, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість на загальну суму 1727984 грн. та штрафні санкції на загальну суму 863992 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0000452500, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 338800 грн. за грудень 2012 року по декларації № 9085212285 від 21.01.2013 року; податкове повідомлення-рішення № 0000532500, яким позивачу збільшено суму податку на доходи фізичних осіб на суму 14427, 12 грн., у тому числі за основним платежем 8938, 08 грн. та 5489, 04 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0000482500, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по орендній платі з юридичних осіб на суму 654310, 28 грн., у тому числі за основним платежем 436206, 85 грн. та 218103, 43 грн. штрафних санкцій; податкове повідомлення-рішення № 0000502500, яким позивачу нараховано суму грошового зобов'язання за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 230517,00 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0000512500, яким до позивача застосовано суму штрафних санкцій 8943, 39 грн.

Матеріалами справи встановлено, що ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з січня по грудень 2012 року реалізовано готову продукцію власного виробництва, нижче собівартості, а саме суми яку було потрачено на виготовлення такої продукції, такими суб'єктам господарювання: ТОВ «Компанія Александр», ТОВ ВТК «Квант-Плюс», ТОВ «Кальдеріс Україна»; ТОВ «АМИ», ТОВ «Корунд Юг». Підтверджено, та відносно цього зроблено висновки у акті перевірки, що ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» було здійснено витрати, пов'язані з виготовленням власної продукції у 2012 року у розмірі 163247348,69 грн., дохід від продажу такої власної продукції складає 151690996,50 грн., таким чином між сумою витрат та доходу існує різниця у 11556352,19 грн. Суму у розмірі 11556352,19 грн. податковий орган визначає як суму перевищення фактичних витрат над ціною реалізації ПДВ. 11556352,19 грн. - 21% = 2426834,00 грн., виходячи з цієї суми Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів було винесено податкове повідомлення-рішення № 0000472500, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток приватних підприємств на суму 8820339 грн., з яких за основним платежем 5880226 грн., та з яких 2940113 грн. штрафні санкції.

Відносно твердження відповідача щодо завищення ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» витрат та реалізації продукції нижче ціни собівартості колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пп. 14.1.27 п.14.1 ст. 14, пп. 138.1.1 п. 138.1, пп. 138.1.8. п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником). Витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу. Собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну). До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.

Разом з тим, відповідно до ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу; дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Матеріалами справи підтверджується та не заперечується податковою інспекцією, що витрати понесені позивачем при виготовлені власної продукції були відображені у рядку 5 податкових декларацій за 2012 рік як витрати операційної діяльності. Тобто ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» використав суми собівартості виготовленої продукції для формування податкових зобов'язань.

Колегія суддів зазначає, що визначення податкового зобов'язання з суми 11556352,19 грн. є хибним з боку Спеціалізованої ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів, оскільки така сума входить до суми 163247348,69 грн., суми, яка відображалась ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» як сума витрат та сума собівартості виготовленої продукції. Нормами ПК України передбачене оподаткування сум прибутку, отриманого від здійснення власної господарської діяльності, сума 11556352,19 грн. не визначається як прибуток а навпаки є збитком підприємства, понесеним під час провадження вільної економічної діяльності не забороненої законами. ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» правомірно визначено суму 11556352,19 грн. як суму собівартості виготовленої продукції, така сума вже була використана у визначені об'єктів оподаткування за 2012 рік.

Відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність, це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Колегія судів зазначає, що ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» здійснювало господарську діяльність на свій ризик. При здійсненні господарської діяльності підприємства не завжди отримують прибуток і не варто таку ознаку визначати як вину підприємства або наявність умислу у продажі товарів нижче собівартості. Кінцевий економічний підсумок господарської діяльності товариства може виражатись або у прибутку або у збитку, у даному випадку ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» понесло збитки, однак таку суму збитків не варто визначати як суму з якої окремо повинен бути сплачений податок, сума збитку вже виразилась у сумі собівартості товарів.

Таким чином сума 3640251 грн., яка складається з 2426834 грн. основного платежу та суми 1213417 грн. як суми штрафних санкцій, яка закладена податковою інспекцією у податкове повідомлення-рішення № 0000472500, визначена Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів протиправно, та у цій частині податкове повідомлення-рішення № 0000472500 є таким, що підлягає скасуванню.

Стосовно твердження податкового органу про нереальність здійснення господарських відносин ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» та відсутність по цим операціям витрат з боку позивача, а отже і завищення витрат, колегія суддів зазначає наступне.

Матеріалами справи встановлено, що 25.04.2012 року між позивачем (покупець) та ТОВ «Металкомплект» (продавець) укладено договір поставки продукції № 014, згідно якого продавець поставив металеві вироби (дроти). Господарські взаємовідносини з ТОВ «Металкомплект» було відображено позивачем у бухгалтерській та податковій звітності. За результатами виконання договору ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» отримало від ТОВ «Металкомплект» податкові накладні, які мають необхідні реквізити, та складені відповідно до форми затвердженої наказом ДПА. Виконання договору підтверджується видатковими накладними, довідками про рух товарів по цеху, рахунками, платіжними дорученнями на здійснення оплати отриманого товару. Поставка товару здійснена транспортними засобами, що підтверджується наявними товарно-транспортними накладними.

Під час перевірки Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів було використано акт перевірки ТОВ «Металкомплект», яка здійснена ДПІ у Жовтневому районі м. Запоріжжя. На підставі висновків акту податковим органом буор зроблено висновок про неспроможність ТОВ «Металкомплект» здійснити поставку товару ПАТ «Запорізький абразивний комбінат».

Матеріалами справи встановлено, що між позивачем (покупець) та ТОВ «Юткомплекс» (продавець) було укладено усний договір поставки продукції, згідно якого продавець поставив ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» асботканину АТ-4. Господарські взаємовідносини з ТОВ «Юткомплекс» було відображено позивачем у бухгалтерській та податковій звітності. За результатами виконання договору ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» отримало від ТОВ «Юткомплекс» податкові накладні, які мають необхідні реквізити, та складені відповідно до форми затвердженої наказом ДПА. Виконання договору підтверджується видатковими накладними, прибутковими ордерами, витягом з журналу видачі довіреностей, платіжними дорученнями на здійснення оплати отриманого товару. Поставка товару здійснена транспортними засобами, що підтверджується наявними товарно-транспортними накладними.

Під час перевірки Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів було використано акт Лівобережної МДПІ у м. Дніпропетровську про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Юткомплекс» по взаємовідносинам з ПП «АТМ» за травень - вересень, листопад 2012 року.

Встановлено, що 05.06.2012 року між позивачем (покупець) та ПП «Наша марка» (продавець) було укладено договір поставки продукції № 03/06, згідно якого продавець поставив продукцію (піддони дерев'яні). Господарські взаємовідносини з ПП «Наша марка» було відображено позивачем у бухгалтерській та податковій звітності. За результатами виконання договору ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» отримало від ПП «Наша марка» податкові накладні, які мають необхідні реквізити, та складені відповідно до форми затвердженої наказом ДПА. Виконання договору підтверджується видатковими накладними, довідками про рух товарів по цеху, рахунками, платіжними дорученнями на здійснення оплати отриманого товару. Поставка товару здійснена транспортними засобами, що підтверджується наявними товарно-транспортними накладними.

В матеріалах справи наявний акт документальної невиїзної перевірки ПП «Наша марка» по господарським операціям з ТОВ «Старт-Д» за квітень, липень, серпень 2012 року.

Встановлено, що між ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» (покупець) та ТОВ «НВО «Індустрія Інвест» (продавець) укладено усний договір поставки товарів (лампи, вимикачі, розетки). Господарські взаємовідносини з поставщиком було відображено позивачем у бухгалтерській та податковій звітності. За результатами виконання договору ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» отримало від ТОВ «НВО «Індустрія Інвест» податкові накладні, які мають необхідні реквізити, та складені відповідно до форми затвердженої наказом ДПА. Виконання договору підтверджується журналом довіреностей, подорожніми листами, прибутковим ордером, рахунками-фактурою, здійсненою оплатою за товар.

Під час перевірки Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів було використано акт перевірки ДПІ у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя від 30.05.2013 року № 462/23-253/36408519 про взаємовідносини ТОВ «НВО «Індустрія Інвест» з ТОВ «Оптіма-Лайт» за січень 2011 року, лютий-квітень, червень 2012 року.

Встановлено, що ТОВ «Інструментальни центр» (продавець) поставило позивачу інструменти (набір шестигранних ключів, викрутки, молотки, інші технічні інструменти). Господарські взаємовідносини з продавцем було відображено позивачем у бухгалтерській та податковій звітності, здійснені витрати показано у податкових звітностях. За результатами здійсненої поставки товару ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» отримало від ТОВ «Інструментальни центр» податкові накладні, які мають необхідні реквізити, та складені відповідно до форми затвердженої наказом ДПА. Виконання договору підтверджується прибутковими ордерами, вимогами на відпуск товару, товарно-транспортними накладними на підтвердження транспортування товару, журналом довіреностей. Оплата за отриманий товар була здійснена, що підтверджується матеріалами справи.

В матеріалах справи наявний акт перевірки ТОВ «Інструментальни центр», складений ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя від 12.07.2013 року № 28/22-11/35500108, по взаємовідносинам ТОВ «Інструментальни центр» з ПП «Транс-Атлантік Сервіс» за період квітень-серпень 2012 року.

Встановлено, що 04.06.2012 року між позивачем (покупець) та ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» (продавець) було укладено договір поставки продукції № 05/06, згідно якого продавець поставив продукцію (підкладки, болти, шурупи та інше). Господарські взаємовідносини з ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» було відображено позивачем у бухгалтерській та податковій звітності. Виконання договору підтверджується наступними документами: податковими накладними виданими покупцем, прибутковими ордерами, видатковими накладними, витягом з журналу видачі довіреностей, товарно-транспортною накладною, платіжними дорученнями.

Під час перевірки Спеціалізована ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів використала акт Лівобережної МДПІ у м. Дніпропетровську про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Перша дніпропетровська будівельна компанія» по взаємовідносинам з ТОВ «Лігран», ПП «Транс-Атлантік Сервіс», ТОВ «Шоковіта», ТОВ «Супутник», ТОВ «ВК Віконні системи».

Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 - 44.5 ст. 44 ПК України (чинної на час здійснення перевірки) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до п. 138.1, п. 138. 2 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу. Витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо правомірності відображення в податковому обліку господарських операцій ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» у зв'язку з фактичними підтвердженнями реальності господарських операцій з даними контрагентами, реальною поставкою товарів та оплату за ці товари. Колегія суддів зазначає, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що договори, які були укладені позивачем з ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» визнані судом недійсними.

На твердження відповідача, щодо сумнівності господарських операцій ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» з своїми контрагентами варто зазначити, що відносини між учасниками ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між конкретними суб'єктами господарювання, слід розглядати їх господарські відносини виходячи з первинних документів які стосуються товарних операцій між такими суб'єктами господарювання. Колегія суддів вважає, що Спеціалізована ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів необґрунтовано прийшла до висновку про не реальність господарських операцій позивача з контрагентами лише з підстав наявних актів перевірки ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія», оскільки цими перевірками, зустрічними звірками не досліджувались взаємовідносини з ПАТ «Запорізький абразивний комбінат». Первинні документи спростовують висновки податкового органу. Акти перевірок ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» складені різними податковими органами не можна вважати доказами нікчемності господарських взаємовідносин ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з своїми контрагентами.

Витрати, понесені ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» по взаємовідносинах з ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» є підтвердженими, отже сума 447072 грн., яка складається з 298048 грн. основного платежу та суми 149024 грн. як суми штрафних санкцій, яка закладена податковою інспекцією у податкове повідомлення-рішення № 0000472500, визначена Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів протиправно, та у цій частині податкове повідомлення-рішення № 0000472500 підлягає скасуванню.

Стосовно здійснених витрат ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» по взаємовідносинам з ТОВ «Укрінтерекспедиція» колегія суддів зазначає наступне.

Встановлено, що 31.01.2005 року між ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» (замовник) та ТОВ «Укрінтерекспедиція» (виконавець) було укладено договір транспортного експедирування № 117. За умовами договору виконавець надавав послуги організації перевезення вантажів транспортом та маршрутом вибраними ТОВ «Укрінтерекспедиція». За договором укладеним між ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» та ТОВ «Укрінтерекспедиція», останньому дозволено залучати третіх осіб для здійснення перевезення. Виконання договору у 2012 році підтверджується податковими накладними, актами виконання транспортно-експедиторних послуг, рахунками на здійснення оплати, товарно-транспортними накладними, міжнародними автомобільними накладними.

Податкова інспекція у акті перевірки вказувала на відсутність документального підтвердження отримання позивачем від ТОВ «Укрінтерекспедиція» транспортних послуг, тобто протиправного включення суми 12455254 грн. (суми сплаченої ТОВ «Укрінтерекспедиція») до складу валових витрат понесених ПАТ «Запорізький абразивний комбінат». З 12455254 грн. Спеціалізована ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів визначає суму податкового зобов'язання у розмірі 2615603 грн. та штрафні санкцій у розмірі 1307801,50 грн., сума входить до загального розміру суми податкового повідомлення-рішення № 0000472500.

Колегія суддів зазначає, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Витрати понесені ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» як оплата послуг ТОВ «Укрінтерекспедиція» є підтвердженими.

Колегія суддів зазначає, що ТОВ «Укрінтерекспедиція» є незалежним суб'єктом господарювання та в праві провадити власну господарську діяльність, ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» укладаючи договір про отримання від ТОВ «Укрінтерекспедиція» транспортно-експедиторських послуг не покладало на останнього обов'язку щодо звітування з ким перевізник укладає договори та з якого предмету.

З огляду на те, що виконання договору № 117 від 31.01.2005 року підтверджується матеріалами справи, колегія суддів вважає, що позивач правомірно відніс витрати здійснені як транспортування по договору до валових витрат пов'язаних з провадженням власної господарської діяльності. Витрати понесені позивачем на суму 12455254 грн. є підтвердженими, отже Спеціалізована ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів неправомірно визначила суму податкового зобов'язання у розмірі 2615603 грн. та штрафні санкцій у розмірі 1307801,50 грн., отже і у цій частині податкове повідомлення-рішення № 0000472500 підлягає скасуванню.

Відносно виявлення податковою інспекцією завищення позивачем витрат за рахунок віднесення до них амортизації основних фондів під час ремонту основних засобів, суд зазначає наступне.

У акті перевірки податковою інспекцією зафіксовано, що ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» завищено витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, завищено суму собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на суму амортизаційних нарахувань по об'єктах основних засобів, які перебували на реконструкції, модернізації, добудові, дообладнанні та інших видах поліпшення на суму 2518388 грн.

Матеріалами справи підтверджується, що ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» у 2012 році здійснювало реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання та інші види поліпшення об'єктів основних засобів 3, 4 та 5 груп, здійснено капітальних інвестицій на суму 11744487,50 грн.

Приймання виконаних (закінчених) робіт з ремонту і поліпшення основних засобів (модернізації, добудови, реконструкції тощо) ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» оформлено актами приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів. Актами підтверджується, та не заперечується позивачем, що на період реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, поліпшення основних засобів, підприємством не зупинялось нарахування амортизації.

Відповідно до п. 144.3 ст. 144 ПК України не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел фінансування: витрати на придбання/самостійне виготовлення та ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів. Термін «невиробничі основні засоби» означає необоротні матеріальні активи, які не використовуються в господарській діяльності платника податку.

Відповідно до пп. 145.1.2 п. 145.1 ст. 145, п. 146.2 ст. 146 ПК України нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше ніж визначено в пункті. 145.1 і призупиняється на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації. Амортизація об'єкта основних засобів нараховується протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, установленого платником податку, але не менше мінімально допустимого строку, встановленого пунктом 145.1 статті 145 цього Кодексу, помісячно, починаючи з місяця, що наступає за місяцем введення об'єкта основних засобів в експлуатацію і зупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших видів поліпшення та консервації.

Разом з тим, згідно з пп. 138.8. 5 п. 138.8 ст. 138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, зокрема, амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг. До складу загальновиробничих витрат включаються: амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення.

Колегія суддів зазначає, що врахування у собівартість виготовленої продукції амортизаційних відрахувань можлива у разі якщо така амортизація вираховується з діючих основних засобів. Врахування у собівартість витрат понесених за амортизацією основних фондів, які не використовувались у виробництві є порушенням з боку ПАТ «Запорізький абразивний комбінат». У разі зупинки об'єктів виробництва, які входять у основні фонди підприємства на ремонт або реконструкцію, амортизаційні відрахування не повинні враховуватись, оскільки такі основні фонди не використовуються у процесі виробництва і відносно використання таких об'єктів основного фонду діють обмеження по врахуванню їх у витратах підприємства.

Отже, ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» завищено суми витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму 2518388 грн., як розмір собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на суму амортизаційних відрахувань по об'єктах основних засобів, які перебували на реконструкції, модернізації, добудові, дообладнанні та інших видах поліпшення.

Враховуючи вищевикладене колегія суддів приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення № 0000472500 від 05.09.2013 року підлягає скасуванню в частині визначення ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» податкових зобов'язань та штрафних санкцій на суму 8027046 грн. З всіх частин податкового повідомлення-рішення № 0000472500 податковим органом правомірно визначено тільки податкове зобов'язання вираховане з завищених витрат амортизації основних фондів.

Стосовно податкового повідомлення-рішення № 0000452500 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 338800 грн. суд зазначає наступне.

Встановлено, що відносини ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» є реальними, поставка товарів від контрагентів до позивача була здійснена і оплата за отриманий товар також була проведена як того вимагали дійсні договори. Податковий орган неправомірно визначив як непідтверджені витрати суми, що були сплачені ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» суб'єктам господарювання ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія». Факт взаємовідносин ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з ТОВ «Металкомплект», ТОВ «Юткомплекс», ПП «Наша марка», ТОВ «НВП «Інструментальний центр», ТОВ «НВО «Індустрія Інвест», ТОВ «Перша Дніпровська будівельна компанія» підтверджується первинними документами, позивачем правомірно відображено суми по взаємовідносинам з контрагентами як суми витрат. Таким чином податкове повідомлення-рішення № 0000452500 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 338800 грн. підлягає скасуванню у повному обсязі.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000462500 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 1727984 грн. та штрафні санкції на загальну суму 863992 грн., варто вказати наступні доводи.

В ході перевірки встановлено, що за період з 01.01.2012 по 31.12.2012 по операціям придбання з податком на додану вартість матеріальних запасів, які не використано в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» завищено дозволений податковий кредит на загальну суму 1751968,76 грн, у тому числі по періодах: за січень 2012 року - 1030339,01 грн., за лютий 2012 року - 356863,86 грн., за липень 2012 року - 50949,60 грн., за грудень 2012 року - 313816,31 грн., визначено, що позивач здійснював реалізацію виготовленої продукції за цінами нижчими її собівартості.

Згідно п. 198.2, 198.6 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Зважаючи на те, що сплачені позивачем суми є підтверджені, придбані товари використовувались у власній господарській діяльності, товариством правомірно сформовано суми податкового кредиту виходячи з проведених господарських операцій та сум реалізованої продукції.

Суд першої інстанції вірно вказував на підстави правомірності включення до складу валових витрат по операціям з продажу ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» продукції за ціною, нижче собівартості, оскільки сума витрат на закупівлю сировини та матеріалів для виготовлення продукції є витратами, пов'язаними з веденням власної господарської діяльності позивача. З цим твердженням колегія суддів погоджується.

Реалізація ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» товарів нижче собівартості є правом позивача і такі дії не слід трактувати як намагання зменшити суму від'ємного значення, вплинути на показники податкового кредиту.

Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів не доведено порушення ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» формування податкового кредиту за 2012 рік. Податкове повідомлення-рішення № 0000462500 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі основного платежу 1727984 грн., суми штрафної санкції 863992 грн. підлягає скасуванню у повному обсязі.

Податковим повідомленням-рішенням від 05.09.2013 за № 0000482500, позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по орендній платі з юридичних осіб за землю на суму 654310,28 грн., з яких за основним платежем 436206,85 грн. та 218103,43 грн. штрафних санкцій.

Матеріалами справи підтверджується, що на підставі рішення Запорізької міської ради № 25/10 від 20.01.2003 року між Запорізькою міською радою (орендодавець) та ВАТ «Запорізький абразивний комбінат» (орендар) укладено договір оренди земельної ділянки, який зареєстровано у Запорізькій регіональній філії ДП «Центр ДЗК при Державному комітеті України по земельних ресурсах» за № 286 від 02.05.2003 року. Відповідно до умов вказаного Договору оренди ВАТ «Запорізький абразивний комбінат» отримав у строкове платне користування земельну ділянку загальною площею 9,9337 га, яка знаходиться за адресою: м. Запоріжжя, вул. Дмитрова, 44, кадастровий номер 2310100000:07:036:0025, для розташування проммайданчика по виробництву шліфувальної шкурки з енергозабезпеченням. Грошова оцінка земельної ділянки відповідно до укладеного договору складає 9115485,29 грн., і саме з цієї суми вираховується розмір орендної плати.

Встановлено, що на підставі рішення Запорізької міської ради № 16/100 від 24.11.2004 року між Запорізькою міською радою (орендодавець) та ВАТ «Запорізький абразивний комбінат» (орендар) укладено договір оренди земельної ділянки (акт прийому-передачі від 04.05.2005 року), який зареєстровано у Запорізькій регіональній філії ДП «Центр ДЗК при Державному комітеті України по земельних ресурсах» за № 040526100264 від 04.05.2005 року. За умовами договору орендар отримав у строкове платне користування земельну ділянку загальною площею 2,4284 га, яка знаходиться за адресою: м. Запоріжжя, вул. Дмитрова/Виробнича, 42/1-В, кадастровий номер 2310100000:07:036:0014, для розташування будинку культури. Нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 1271510,24 грн.

Встановлено, що на підставі рішення Запорізької міської ради № 44/357 від 20.04.2005 між Запорізькою міською радою (орендодавець) ВАТ «Запорізький абразивний комбінат» (орендар) укладено договір оренди земельної ділянки, який зареєстровано у Запорізькій регіональній філії ДП «Центр ДЗК при Державному комітеті України по земельних ресурсах» за № 040626100094 від 10.02.2006 року. За умовами договору, орендар отримав у строкове платне користування земельну ділянку загальною площею 2,8511 га, яка знаходиться за адресою: м. Запоріжжя, вул. Дмитрова, 44-А, кадастровий номер 2310100000:07:036:0016, для розташування фільтрово-очищувальних споруд. Нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 1264462,85 грн.

Таким чином у користуванні позивача знаходяться три земельні ділянки. Договорами про надання земельних ділянок в орендне коритування передбаченеа зміна розмірів земельного податку у разі прийняття орендодавцем рішення про збільшення або зменшення орендної плати.

Розмір орендної плати по всім трьом договорам оренди земельних ділянок вираховується як 1% від суми нормативної грошової оцінки.

Рішенням Запорізької міської ради від 03.03.2008 року за № 79 «Про затвердження нормативної грошової оцінки земель міста Запоріжжя» затверджено базову вартість 1 кв.м землі у розмірі 190,18 грн., із врахуванням індексації нормативної грошової оцінки станом на 01.01.2008 року, нові коефіцієнти місця розташування та коефіцієнти впливу локальних факторів. Згідно п. 8 рішення визнано рішення Запорізької міської ради від 15.06.2001 року за № 17 «Про затвердження нормативної грошової оцінки земель міста Запоріжжя» таким, що втратило чинність з моменту впровадження нової грошової оцінки. Тобто визнано таким, що втратило чинність попереднє рішення за яким вираховувалась орендна плата за користування земельними ділянками, виходячи з нормативної грошової оцінки земель міста. З прийняттям рішення міської ради від 03.03.2008 року за № 79 «Про затвердження нормативної грошової оцінки земель міста Запоріжжя» учасники земельних відносин повинні були самостійно провести перерахунок нормативної грошової оцінки земель зайнятих орендою.

Позивачем не заперечується, що нормативна грошова оцінка земельних ділянок, переданих в оренду за договорами № 286 від 02.05.2003 року, № 040526100264 від 04.05.2005 року, № 040626100094 від 10.02.2006 року, була проведена Управлінням Держкомзему у м. Запоріжжі у 2008 році на замовлення ВАТ «Запорізький абразивний комбінат».

Відповідно до ч. 1, 2 ст. 21 Закон України «Про плату за землю» орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України.

Відповідно до пп. 271.1.1 п. 271.1 ст. 271, п. 274.1 ст. 274 ПК України базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом. Ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, за винятком земельних ділянок, зазначених у статтях 272, 273, 276 цього Кодексу.

Зігдно з п.п. 288.1 - 288.4 ст. 288, п. 289.1 ст. 289 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.

Суд першої інстанції вказував, що перш ніж позивач буде сплачувати більший розмір орендної платні необхідно внести зміни до договорів такої оренди земельних ділянок, в догодах визначено конкретний розмір орендної платні і його зміна самою лише Запорізькою міською радою не тягне за собою правових наслідків. З цього приводу колегія суддів зазначає, що дійсно умовами договору зафіксовано сталий розмір орендної платні, однак нормативними актами передбачена можливість зміни такого розміру незалежно від того, що прописано сторонами у договорах. Розмір оподаткування не може визначатись договірними відносинами, розмір орендної плати за землю, збільшення орендної плати за землю регулюється нормами ПК України. Відносини оподаткування не регулюються на засадах угоди, дані відносини регулюються засобами владних приписів з боку держави. Не дивлячись на те, що розмір орендної плати за землю є умовою договору, орендна плата є формою податку за землю, встановлення розміру якого прописується владними регулюючими нормами.

Колегія суддів вказує, що плата за землю є обов'язковим платежем, зміна розміру якого залежить від проведеної нормативної грошової оцінки, і розмір якого не може залежати від умов договору. Зміна коефіцієнтів до ставок земельного податку, затверджених рішенням Запорізької міської ради № 79 «Про затвердження нормативної грошової оцінки земель міста Запоріжжя» від 03.03.2008 року є підставою для перегляду установленого розміру орендної плати прописаної у договорах. Регулюючими нормативними актами передбачено, що розмір орендної плати за землю обчислюється виходячи з нормативної грошової оцінки земельних ділянок.

Судом встановлено, що рішенням Вищого господарського суду України від 25.04.2013 року по справі № 5009/3430/12 скасоване рішення господарського суду Запорізької області від 07.11.2012 року та постанова Донецького апеляційного господарського суду від 06.02.2013 року, позов Запорізького міжрайонного екологічного прокурора в інтересах держави в особі Запорізької міської ради до ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» про стягнення заборгованості з орендної плати за період з 01.07.2009 року по 01.07.2012 року у сумі 2107877,31 грн. задоволено. Тобто рішенням суду, яке набрало законної сили з ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» постановлено стягнути суму боргу недоплаченої орендної плати за землю у зв'язку з переглядом нормативної грошової оцінки землі за період з 01.07.2009 року по 01.07.2012 року.

Встановлено, що рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 17.04.2013 року по справі № 808/2497/13-а за позовом ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» до Спеціалізованої ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000022500 від 21.02.2013 року, в задоволенні позовних вимог відмовлено. Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 17.04.2013 року по справі № 808/2497/13-а підтверджено правомірність винесення податковою інспекцією податкового повідомлення-рішення № 0000022500 від 21.02.2013 року, яким ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» визначено зобов'язання з орендної плати за землю за липень-грудень 2012 року у розмірі 436206,85 грн.

Зважаючи на вищевказані судові рішення, у ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» існували зобов'язання по сплаті недоплаченого розміру орендної плати за оренду земельних ділянок за період з 01.07.2009 року по 31.12.2012 року. Оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням № 0000482500 від 05.09.2013 року відповідач зобов'язував позивача сплатити суму орендної плати за землю у розмірі 436206,85 грн. за період 01.01.2012 року по 01.07.2012 року, за період за який ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» вже мав грошове зобов'язання по сплаті орендної плати за той самий період і у тій же самій сумі.

Як зазначає позивач по справі та з ним погоджується податкова інспекція, що сума зобов'язання з орендної плати за землю вже сплачена.

Відповідно до ч. 1 ст. 72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

Колегія суддів зазначає, що нормами ПК України заборонено визначати подвійне оподаткування, зважаючи на вже наявне зобов'язання ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» по сплаті до місцевого бюджету суми орендної плати за землю за період з 01.01.2012 року по 01.07.2012 року, податкове повідомлення-рішення № 0000482500 від 05.09.2013 року підлягає скасуванню, як таке, що дублює грошове зобов'язання позивача. Таке податкове повідомлення-рішення є протиправним.

Відносно податкових повідомлень-рішень від 05.09.2013 року за № 0000512500, яким до позивача застосовано суму штрафних санкцій 8943,39 грн., та № 0000532500, яким позивачу збільшено суму податку на доходи фізичних осіб на суму 14427,12 грн., у тому числі за основним платежем 8938,08 грн. та 5489,04 грн., суд зазначає наступне.

ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» оскаржує податкові повідомлення-рішення не в повній сумі а частково, № 0000512500 на суму 6206 грн., № 0000532500 на суму 1906,65 грн., з яких за основним платежем 1271,10 грн., 635,55 грн. штрафних санкцій.

З акту перевірки вбачається, що підставою для винесення податкового повідомлення-рішення № 0000512500 є відсутність документів, які підтверджують витрати, пов'язані з проїздом відряджених працівників позивача на суму 8943,39 грн. Підставою для винесення податкового повідомлення-рішення № 0000532500 стало не оподаткування податковим агентом надміру витрачених працівниками у відрядженні коштів, що призвело до неутримання та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб 2012 рік у сумі 8938,08 грн.

Матеріалами справи підтверджується, що ОСОБА_1 здійснено командировочні витрати, до яких входить вартість авіаквитка на суму 2549 грн., ОСОБА_2 здійснено командировочні витрати, до яких входить вартість авіаквитків на суму 1131 грн. та суму 2526 грн. Підтверджено, що вищевказані командировочні витрати здійснювались за наказом по підприємству № 104а від 18.04.2012 року ПАТ «Запорізький абразивний комбінат», яким відкомандировано ОСОБА_1 до м. Іршава на строк з 17.04.2012 року по 19.04.2012 року. За звітом про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, ОСОБА_1 сплачено 2549 грн. за квитки авіарейсу «м. Дніпропетровськ - м. Київ» та «м. Київ - м. Дніпропетровськ». Здійснення витрат на авіарейс підтверджується електронним квитком KIY AVIA серія АВС № 709102 від 12.04.2012 року (ЕТКТ 870 9568294883) на загальну суму 2549 грн.

Наказом № 95а від 13.04.2012 року ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» ОСОБА_2 відкомандировано до м. Київ на строк з 17.04.2012 року по 19.04.2012 року. За звітом про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, встановлено, що ОСОБА_2 сплачено, зокрема 1131 грн. за квиток авіарейсу «м. Київ - м. Запоріжжя». Здійснення витрат на суму 1131 грн. підтверджується електронним квитком KIY AVIA серія АВС № 709312 від 19.04.2012 (ЕТКТ 011 9568339280).

Встановлено, що наказом № 108а від 23.04.2012 року ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» ОСОБА_2 відкомандировано до м. Київ на строк з 23.04.2012 року по 24.04.2012 року. Згідно звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, ОСОБА_2 сплачено, зокрема 2526 грн. за квиток авіарейсу «м. Дніпропетровськ - м. Київ». Здійснення витрат підтверджується електронним квитком KIY AVIA серія АВС № 709429 від 23.04.2012 (ЕТКТ 870 9568339355).

Позивач на підтвердження дійсності електронних квитків надав до матеріалів справи листи авіа компаній. Листом авіа компанії АО «Мотор Січ» № АК-1704 від 05.08.2013 року підтверджується, що пасажир ОСОБА_2 був зареєстрований на підставі електронного квитка та здійснив виліт рейсом М9 408 за маршрутом Київ (Бориспіль) - Запоріжжя 19.04.2012 року. Листом авіа компанії «Аєросвіт» № 3-0-1-1-03/156 від 27.08.2013 року підтверджується, що ОСОБА_2 дійсно скористався послугами авіа компанії рейсом VV 0008 за маршрутом «м. Дніпропетровськ - м. Київ» 23.04.2012 року; ОСОБА_1 дійсно скористалась послугами авіа компанії рейсом VV 0004 за маршрутом «м. Дніпропетровськ - м. Київ» 17.04.2012 року та рейсом VV 0003 за маршрутом «м. Київ - м. Дніпропетровськ» 19.04.2012 року.

Як встановлено судом, ОСОБА_1 та ОСОБА_2 подано до ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» звіти про використання коштів виділених на відрядження, на підтвердження витрат на авіа перельоти на суму 6206 грн. посадовими особами ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» подано копії електронних квитків, квитанції до прибуткового касового ордера.

Відповідно до п.п. 11, 12 розділу ІІ Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженою наказом Міністерства фінансів України № 59 від 13.03.1998 року, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України за № 362 від 17.03.2011 року, відрядженому працівникові перед від'їздом у відрядження видається грошовий аванс у межах суми, визначеної на оплату проїзду, найм житлового приміщення і добові витрати. Після повернення з відрядження працівник зобов'язаний до закінчення п'ятого банківського дня, наступного за днем прибуття до місця постійної роботи, подати звіт про використання коштів, наданих на відрядження. Сума надміру витрачених коштів (залишку коштів понад суму, витрачену згідно із звітом про використання коштів, наданих на відрядження) підлягає поверненню працівником до каси або зарахуванню на відповідний рахунок підприємства, що їх надало, у встановленому законодавством порядку. Витрати на відрядження відшкодовуються лише за наявності документів в оригіналі, що засвідчують вартість цих витрат, а саме: транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих з готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання відрядженого працівника, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо. У разі використання електронного авіаквитка підставою для відшкодування витрат на його придбання є такий пакет документів: оригінал розрахункового або платіжного документа, що підтверджує здійснення розрахункової операції у готівковій чи безготівковій формі (платіжне доручення, розрахунковий чек, касовий чек, розрахункова квитанція, виписка з карткового рахунку, квитанція до прибуткового касового ордера); роздрук на папері частини електронного авіаквитка із вказаним маршрутом (маршрут/квитанція); оригінали відривної частини посадкових талонів пасажира.

З аналізу вищевикладеної норми вбачається, що у разі використання під час відрядження електронного авіаквитка підставою для відшкодування його вартості або засвідченням витрати на його купівлю є оригінал розрахункового або платіжного документа, що підтверджує здійснення розрахункової операції у готівковій чи безготівковій формі (платіжне доручення, розрахунковий чек, касовий чек, розрахункова квитанція, виписка з карткового рахунку, квитанція до прибуткового касового ордера), роздруківка такого електронного квитка із вказаним маршрутом, оригінали відривної частини посадкових талонів пасажира. Нормою визначено обов'язкову наявність посадкових талонів пасажира, яких ОСОБА_1 та ОСОБА_2 при подання до підприємства звітів надано не було. Лише за умови наявності посадкових талонів до електронних квитків витрати на авіаквитки можна вважати підтвердженими. Таким чином витрати у сумі 6206 грн. не є підтвердженими.

Згідно з абз. 6 п. 1 Указу Президента України від 12.06.1995 року № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки», у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, - у розмірі сплачених коштів.

Колегія суддів вказує, що зважаючи на непідтверджені витрати у сумі 6206 грн., на цю з суму ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» повинен сплати штраф. З огляду на встановлені обставини, податкове повідомлення-рішення № 0000512500 від 05.09.2013 року у частині суми 6206 грн., яку оскаржує позивач є таким, що винесене Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів правомірно.

Сума у розмірі 6206 грн. визнається як дохід фізичних осіб ОСОБА_1 та ОСОБА_2 оскільки дійсність витрат на цю суму є не підтвердженою, і виходячи з цього розміру податковий агент таких фізичних осіб ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» повинен сплатити відповідний податок. Ця обставина визначена податковим повідомленням-рішенням № 0000532500, яке оскаржується позивачем у частині 1906,65 грн., з яких 1271,10 грн. основна сума та 635,55 грн. сума штрафної санкції.

Відповідно до пп. 165.1.11, п. 165.1 ст. 165, пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно з пунктом 170.9 ПК, а також суми компенсаційних виплат в іноземній валюті, що виплачуються відповідно до закону працівникам дипломатичної служби, направленим у довготермінове відрядження. Податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт і не повернутої ним протягом встановленого підпунктом 170.9.2 цього пункту строку, є особа, що видала таку суму на відрядження - у сумі, що перевищує суму витрат платника податку на таке відрядження, розрахованій згідно з Розділом ІІІ ПК. Сума податку, нарахована на суму такого перевищення, утримується особою, яка видала такі кошти, за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) платника податку за відповідний місяць, а в разі недостатності суми доходу - за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців до повної сплати суми такого податку.

Згідно з пп. 140.1.7, п. 140.1 ст. 140 ПК України ( у редакції дійсні на час виникнення правопорушення), під час визначення об'єкта оподаткування враховуються, зокрема, витрати на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із таким платником податку, у межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на оплату вартості проживання у готелях (мотелях). Зазначені витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи включно з бронюванням місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

Разом з тим, відповідно до п. 164.5 ст. 164 ПК України під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою: К = 100 : (100 - Сп),де К - коефіцієнт; Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування. У такому самому порядку визначаються об'єкт оподаткування і база оподаткування для коштів, надміру витрачених платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки.

Відповідно до вищевикладених норм, кошти, які є надмірно витраченими на відрядження або під звіт та не повернуті у встановлені законодавством строки підлягають оподаткуванню.

Виходячи з вищевикладеного, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення № 0000532500 від 05.09.2013 року у частині суми 1906,65грн., яку оскаржує позивач є таким, що винесене Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів правомірно.

Позивач у повному обсязі оскаржує податкове повідомлення-рішення № 0000502500 від 05.09.2013 року, яке було винесено Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів з підстав встановлення порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Податковим повідомленням-рішенням визначено 230517 грн. як суму грошового зобов'язання ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» за неповернення собі коштів сплачених за неотримані послуги.

Матеріалами справи встановлено, що між ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» (принципал) та ТОВ «Вертикаль-М», Російська Федерація (агент) укладено агентський договір № 96 від 27.11.2009 року, за умовою якого агент зобов'язувався забезпечити укладення договору поставки карбіда кремнію металургійного між принципалом та РУП «Білоруський металургійний завод», Республіка Білорусь. Відповідно до договору винагорода агента по даному договору складає 4% від ціни договорів укладених між ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» та РУП «Білоруський металургійний завод». Як доказ виконання договору № 96 від 27.11.2009 року позивачем було надано акти №№ 1, 8 виконаних робіт на загальну суму 147522,8 доларів США (1169705,45 грн.), що складає 4 % від відвантаженого РУП «Белорусский металлургический завод» карбіду кремнію металургійного. Таким чином на виконання договору позивач посилається як на доказ тільки на акти № 1 № 8. Загальна сума перерахованих ТОВ «Вертикаль-М» коштів складає 147522,8 доларів США.

Також матеріалами справи підтверджується, що між ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» (принципал) та ТОВ «Ліга-08» (агент) 18.10.2010 року було укладено агентський договір № 1, предметом якого є забезпечення з боку агента укладання договору поставки карбіду кремнія металургійного РУП «Білоруський металургійний завод», Республіка Білорусь. За умовами договору, винагорода агента по вказаному договору складає 4 % від ціни договорів які будуть укладані між ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» та РУП «Білоруський металургійний завод». Як доказ виконання договору № 1 від 18.10.2010 року позивачем надано акти №№ 1, 2 виконаних робіт на загальну суму 76778 доларів США (608634,77 грн.), що складає 4 % від відвантаженого РУП «Белорусский металлургический завод» карбіду кремнію металургійного. Позивач посилається як на доказ тільки на акти № 1 № 2, за якими загальна сума перерахованих ТОВ «Ліга-08» коштів складає 76778 доларів США.

Як встановлено судом першої інстанції та не заперечується сторонами по справі, позивачем під час перевірки були надані податковому органу копії податкових накладних, виписаних ТОВ «Вертикаль-М» та ТОВ «Ліга-08», у графі «Номенклатура поставки товарів (послуг)» яких зазначено лише «маркетингові послуги», без будь-якої конкретизації їх змісту. Копії таких податкових накладних долучені до матеріалів справи.

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.03.2014 року по справі № 808/2932/13-а вже досліджувались питання господарських взаємовідносин ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» з ТОВ «Вертикаль-М» та ТОВ «Ліга-08». Судовим рішенням, яке набрало законної сили, вже було встановлено не підтвердження господарських, фінансових і інших взаємовідносин між РУП «Білоруський металургійний завод» та ТОВ «Вертикаль-М» і ТОВ «Ліга-08» та прийняття участі останніх у сприянні в укладенні договорів, контрактів поставки карбіду кремнію металургійного між ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» та РУП «Білоруський металургійний завод».

Згідно ч. 1 ст. 72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

Колегія суддів бере до уваги обставини досліджені судовим рішенням Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.03.2014 року по справі № 808/2932/13-а.

Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів вірно визначено, що позивач ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» не вжито заходів щодо повернення коштів в загальній сумі 224300,80 доларів США (1779267,38 грн.) за послуги, які фактично не були надані нерезидентами, по агентським договорам, 224300,80 доларів США (1779267,38 грн.) є загальною сумою у розмірі сплачених нерезидентам коштів.

Відповідно до ст. 2, ст. 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» (у редакції, що діяла на час виникнення правовідносин) Імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку. При застосуванні розрахунків щодо імпортних операцій резидентів у формі документарного акредитиву строк, передбачений частиною першою цієї статті, діє з моменту здійснення уповноваженим банком платежу на користь нерезидента. Порушення резидентами строків, передбачених статтями 1 і 2 цього Закону, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару).

Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів зазначає, що ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» допущено порушення, яке полягає у не здійсненні заходів щодо повернення на свої валютні рахунки коштів перерахованих нерезидентам як засіб плати за послуги які фактично не були отримані.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції та зазначає, що податкове повідомлення-рішення 05.09.2013 року № 0000502500 винесено податковою інспекцією правомірно та не підлягає скасуванню.

Враховуючи вищевикладене колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції було визнано протиправним та скасовано частково податкове повідомлення-рішення № 0000472500 від 05.09.2013 року у частині основного платежу 2724882 грн. та за штрафними санкціями у розмірі 1362441 грн., однак таке рішення прийняте судом першої інстанції без врахування правомірності віднесення ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» до валових витрат сум по договірним взаємовідносинам з ТОВ «Укрінтерекспедиція», отже частину в якій податкове повідомлення-рішення № 0000472500 від 05.09.2013 року підлягає скасуванню слід збільшити до 8010727,50 грн., з яких основний платіж 5340486,00 грн., 2670242,00 сума штрафних санкцій.

Податкові повідомлення-рішення № 0000452500 та податкове повідомлення-рішення № 0000462500 від 05.09.2013 року, є неправомірними з огляду на не підтвердженість обставин викладених податковою інспекції у акті перевірки.

Колегія суддів враховує, що суд першої інстанції скасовуючи податкове повідомлення-рішення № 0000482500 від 05.09.2013 року, вказував, що розмір орендної плати за землю встановлений договорами укладеними між ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» та Запорізькою міською радою, і без внесення змін у договори чи укладання додаткових договорів збільшення розміру орендної платні за землю є не допустимим, суд апеляційної інстанції спростовує ці твердження. Суд першої інстанції не вірно визнав протиправним податкове повідомлення-рішення № 0000482500 від 05.09.2013 року з підстави необхідності погодження сторонами в договорах оренди земельних ділянок умов стосовно розміру плати. Однак, податкове повідомлення-рішення № 0000482500 від 05.09.2013 року підлягає скасуванню з підстави того, що сума яка визначена податковим органом як плата за оренду земельних ділянок за період 01.01.2012 року 01.07.2012 року вже стягнута за судовими рішеннями з позивача, та останнім сплачена.

Податкові повідомлення-рішення № 0000532500, № 0000512500 від 05.09.2013 року, є такими, що винесені Спеціалізованою ДПІ з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі МГУ Міндоходів правомірно з огляду на не підтвердження здійснення витрат на відрядження.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги підлягають частковому задоволенню, постанову суду першої інстанції слід скасувати та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги ПАТ «Запорізький абразивний комбінат» задовольнити в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0000452500, № 0000462500, № 0000482500 визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000472500 в частині основного платежу у розмірі 5340485 грн., штрафних санкцій у розмірі 2670242,50 грн., в іншій частині позовних вимог слід відмовити.

Керуючись п. 3 ч. 1 ст. 198, п. 4 ч. 1 ст. 202, ст.ст. 205, 207 КАС України, колегія суддів, -

п о с т а н о в и л а:

Апеляційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів та Публічного акціонерного товариства «Запорізький абразивний комбінат» - задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 21 травня 2014 року у справі № 808/7398/13-а - скасувати. Прийняти нову постанову.

Позовні вимоги Публічного акціонерного товариства «Запорізький абразивний комбінат» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати у повному обсязі податкові повідомлення-рішення від 05.09.2013 року № 0000452500, № 0000462500, № 0000482500 винесені Спеціалізованою державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів.

Визнати протиправним та скасувати частково податкове повідомлення-рішення від 05.09.2013 року № 0000472500, в частині визначення основного платежу у розмірі 5340486,00 грн. та в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 2670242,00 грн.

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів.

Головуючий: О.М. Лукманова

Суддя: Л.А. Божко

Суддя: Т.С. Прокопчук