ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 березня 2014 року Справа № 7485/13

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Гулида Р.М.,

суддів - Кузьмича С.М., Улицького В.З.

при секретарі судового засідання - Гелецького П.В.,

за участю:

представника позивача - Вакуліча В.В.

представника відповідача - Мельника С.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області Державної податкової служби на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вілк Україна" до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.03.2013 року №0000702202, -

ВСТАНОВИЛА:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Вілк Україна" звернулося з позовом до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.03.2013 року №0000702202.

В обґрунтування позовних вимог покликається на те, що на підставі акту від 22.01.2013 року №413/22.1/36959411 "Про результати планової виїзної перевірки ТзОВ "Вілк Україна" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року" та акту від 25.02.2013 року №1259/22.1/36959411 "Про результати позапланової виїзної перевірки ТзОВ "Вілк Україна" з питань, що становлять предмет заперечення від 31.01.2013 року, до акту перевірки від №413/22.1/36959411 від 22.01.2013 року" Луцькою ОДПІ винесено податкове повідомлення-рішення від 07.03.2013 року №0000702202. Даним рішенням позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 239924,07 грн. основного платежу та 85636,28 грн. штрафних (фінансових) санкцій, всього - 325560,35 грн.

ТзОВ "Вілк Україна" не погоджується із вказаним рішенням та висновками викладеними в актах перевірок, виходячи з наступного.

Проведеними перевірками встановлено несплату податку на доходи, отримані нерезидентами із джерелом їх походження в Україні в сумі 104544,93 грн. та 135379,13 грн. Підставою для нарахування податку на доходи нерезидентів стали висновки податкового органу, які, на думку позивача, ґрунтуються на неправильному застосуванні відповідачем положень Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і на майно від 12.01.1993 року та Конвенції між урядом України і Швейцарською Федеральною радою про уникнення подвійного оподаткування стосовно податку на доходи і на капітал від 30.10.2000 року.

Зокрема, вказують на те, що згідно з п. 1 ст. 11 Конвенції 1 проценти отримані на території договірної держави (в даному випадку - на території України) резидентом другої договірної держави (в даному випадку - резидентом Польщі) оподатковуються в цій другій державі (тобто, в Польщі).

В зазначених актах перевірок відповідач посилається на п. 2 ст. 11 вказаної Конвенції, де йдеться про обмеження дії п. 1 ст. 11 у формі можливості оподаткування процентів. Проте, останнє речення п. 2 ст. 11 Конвенції 1 чітко вказує на необхідність погодження між Компетентними органами Договірних Держав (тобто, між Міністрами фінансів України та Польщі) способу застосування такого обмеження. За відсутності такого погодження Договірними державами застосування п. 2 ст. 11 Конвенції 1 до правовідносин між позивачем та резидентом Польщі ВТП "Вілк" є неправомірним.

Також, податковим органом не врахований п. 3 ст. 11 Конвенції 2, який передбачає, що незважаючи на положення п. 2, будь-які проценти, про які йдеться у п. 1, будуть оподатковуватись лише у тій Договірній Державі, резидентом якої є одержувач, якщо такий одержувач є фактичним власником таких процентів та якщо такі проценти сплачуються у зв'язку з продажем у кредит будь-якого промислового, комерційного або наукового обладнання. Звертають увагу, що відповідно до п. 1.2 договору позики, позика надається з метою оплати за виробниче обладнання, а тому, на думку позивача, з огляду на цільове призначення позики, необхідно застосовувати п. 3 ст. 11 Конвенції 2, яка чітко передбачає оподаткування процентів, сплачених у зв'язку з продажем у кредит обладнання, у державі, резидентом якої є одержувач таких процентів. Крім того, п. 4 ст. 11 Конвенції 2 чітко вказує на необхідність погодження між Компетентними органами Договірних держав (в даному випадку між Міністрами фінансів України та Швейцарської Конфедерації) способу застосування такого обмеження, передбаченого п. 2 ст. 11 Конвенції 2. За відсутності такого погодження Договірними державами способу, застосування п. 2 ст. 11 Конвенції 2 до правовідносин між позивачем та резидентом Швейцарської Конфедерації Краєвськким Ларіусом Єжи є неправомірним.

Враховуючи викладене, позивач просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Луцької ОДПІ від 07.03.2013 року №0000702202.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року, позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області Державної податкової служби від 07.03.2013 року №0000702202.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, Луцька об'єднана державна податкова інспекція Волинської області Державної податкової служби подала апеляційну скаргу до Львівського апеляційного адміністративного суду, в якій просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити повністю.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що приймаючи оскаржувану постанову суд першої інстанції порушив норми матеріального права, а допущена упереджена оцінка зібраних доказів та довільне трактування законодавства за текстом постанови, не відповідає фактичним обставинам справи, що призвело до неправильного вирішення справи по суті позовних вимог.

Заслухавши доповідь судді Львівського апеляційного адміністративного суду, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід задоволити, а постанову суду першої інстанції скасувати та ухвалити нову, якою в задоволенні позову відмовити повністю, мотивуючи це наступним.

Судом першої інстанції встановлено, що апелянтом проведено виїзну перевірку ТзОВ "Вілк Україна" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року.

22.01.2013 року за результатами перевірки складено акт від №413/22.1/36959411, яким встановлено порушення ТзОВ "Вілк Україна" пункту 103.1 статті 103, пунктів 160.1, 160.2 статті 160 ПК України, пункту 2 статті 11 Конвенції 1 - позивачем не сплачено податок на доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України в сумі 104544,93 грн., пунктів 1, 2 статті 11 Конвенції 2 - позивачем не сплачено податок на доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України в сумі 135379,13 грн..

ТзОВ "Вілк Україна" не погоджуючись із висновками акту перевірки, подало заперечення на нього від 31.01.2013 року №818.

За результатами розгляду даних заперечень на підставі пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України Луцькою ОДПІ проведено позапланову виїзну перевірку ТзОВ "Вілк Україна" з питань, що становлять предмет заперечень від 31.01.2013 року до акту перевірки від 22.01.2013 року №413/22.1/36959411.

За результатами даної перевірки складено акт від 25.02.2013 року №1259/22.1/36959411. Даним актом підтверджено порушення податкового законодавства та норм міжнародних договорів, встановлені актом перевірки від 22.01.2013 року №413/22.1/36959411.

Позивач не погодившись з висновками акту перевірки подав заперечення на нього від 06.03.2013 року №14/б.

На підставі акту перевірки від 25.02.2013 року №1259/22.1/36959411 та за результатами розгляду даних заперечень Луцькою ОДПІ винесено податкове повідомлення-рішення від 07.03.2013 року №0000702202, яким за порушення пунктів 103.4, 103.10 статті 103, пункту 160.5 статті 160 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 325560,35 грн., з них: за основним платежем 239924,07 грн., 85636,28 грн. - штрафних (фінансових) санкцій. Штрафні (фінансові) санкції застосовані відповідно до пункту 127.1 статті 127 ПК України.

Перевіряючи правомірність висновків суду першої інстанції шляхом всебічного та об'єктивного дослідження матеріалів справи, колегія суддів не погодилась з такими виходячи з наступного.

Встановлено, що між ТзОВ «Вілк Україна» (позичальник) та РРН "WILK"' Sp.z.o.o (22-100 Chelm ul.Okszowska 41, Polska) (позикодавець) укладено договір процентної позики №1/2010 року від 25.02.2010 року.

Станом на 30.09.2012 року сума боргу по Договору процентної позики № 1/2010 від 25.02.2010 року становила 2380000,00 пол.злотих (6844749,10 грн.).

Пунктом 160.1 статті 160 ПК України передбачено, що будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід розуміти проценти, що сплачуються на користь нерезидента у тому числі, проценти за позиками.

Оподаткування таких доходів здійснюється відповідно до п. 160.2 ст. 160 ПК України від 02.12.2010 року за ставкою у розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Згідно п. 103.1 ст. 103 ПК України, застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Відповідно до п.4 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування» від 06.05.2001 року за № 470 та з 01.01.2011 року п. 103.4 ст. 103 ПК України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом, особі, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріальної засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни з якою укладено міжнародний договір.

Відповідно до п.1, 2 ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень від 12.01.1993 року, проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватися в цій другій Державі, якщо такий резидент має фактичне право на ці проценти. Однак, такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10 процентів від загальної суми процентів.

Механізм застосування міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування до 2011 року визначено Порядком звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 р. №470, а з 01.01.2011 року - статтею 103 Податкового кодексу України.

Застосування норм міжнародного договору здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно відповідно до міжнародного договору (пункт 3 Порядку та 103.1 Кодексу).

Згідно пункту 4 вказаного Порядку і 103.4 Кодексу підставою для звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 5 і 6 цього Порядку, особі, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором.

Особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов'язана у разі здійснення звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження України подавати органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у терміни та за формою, встановленими Державною податковою адміністрацією (пункт 7 Порядку та 103.9 Кодексу).

В порушення п.103.1 ст. 103, п. 160.1, 160.2 ст. 160 ПК України, п. 2 ст. 11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і на майно від 12.01.1993 року, ТзОВ "Вілк Україна" не сплачено податок на доходи отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України на суми відсотків сплачені на користь РРН "WILK" Sp.z.o.o (22-100 Chelm ul.Okszowska 41, Polska) в загальній сумі 1045449,28 грн.

При цьому слід вказати, що ТзОВ "Вілк Україна" для перевірки не було надано жодних документів, які б підтверджували факт оподаткування сплачених відсотків в країні нерезидента.

Стосовно договору процентної позики № 1/2011 від 05.04.2011 року, який укладено між ТзОВ «Вілк Україна» (позичальник) та Краєвським Даріушем Єжи (Krajewski Dariusz Jerzy) (позикодавець) слід зазначити наступне.

Станом на 30.09.2012 року сума боргу по Договору процентної позики № 1/2011 від 05.04.2011 року становить 3400000,00 пол.злотих (8443536,20 грн.). За користування позикою ТзОВ «Вілк Україна» перераховано на рахунок РРН "WІLK" Sp.z.o.o (22-100 Chelm ul.Okszowska 41, Polska) відсотки у сумі 560090,01 пол. злотих (1353791,28 грн.).

Для перевірки ТзОВ "Вілк Україна" надано довідки, видані Окружним відділом оподаткування міста Лугано, 6901 м. Лугано від 25.06.2011 року № б/н, 03.01.2012 року.

Відповідно до п. 1, 2 ст.11 Конвенції між Урядом України і Швейцарською Федеральною Радою про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доходи і на капітал від 30.10.2000 року. проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій другій Державі. Однак, такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок що стягується таким чином не повинен перевищувати 10 процентів загальної суми процентів

Перевіркою встановлено, що ТзОВ "Вілк Україна" не нараховувався та не сплачувався податок на доходи отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, а з боку ТзОВ "Вілк Україна" для перевірки не надано документів, які б підтверджували факт оподаткування сплачених відсотків в країні нерезидента.

Отже, колегія суддів прийшла до висновку, що судом першої інстанції безпідставно не враховано, що положення пунктів 1 і 2 статті 11 українсько - польської та українсько-швейцарської Конвенцій не можуть трактуватися, як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав буде здійснюватися оподаткування одержаного доходу.

Цими двома пунктами встановлюється компромісне рішення двох держав, яке обумовлює оподаткування процентів у країні-резиденції, але залишає країні - джерелу процентів право оподаткування таких процентів, якщо це передбачено її податковим законодавством.

У відповідності до податкового законодавства України, відсотки, що сплачуються на користь нерезидента, підлягають оподаткуванню за ставкою 15 % від їх суми та за їх рахунок, якщо інше не передбачено нормами міжнародних угод, які набрали чинності (пп. 14.1.54, 14.1.206, 160.1 та 160.2 Податкового кодексу України).

З врахуванням зазначеного та згідно п. 2 ст. 11 Конвенції, країна, в якій виникають проценти (у даному випадку - Україна), має право на оподаткування таких доходів, але це право обмежується ставкою 10 % від загальної суми процентів. При цьому, країна, резидентом якої є платник податку (у даному випадку - Польща та Швейцарія), також має право на оподаткування такого виду доходу (п. 1 статті 11 Конвенції) з урахуванням податку, сплаченого в Україні.

Дана позиція законодавця та міжнародних договорів підтверджується рішеннями Вищого адміністративного суду України в аналогічних справах, зокрема ухвалою від 06.02.2013р. у справі №К/9991/42207/12 та рішенням Верховного суду України від 08 жовтня 2013 року у справі №21-305а13.

Відтак, колегія суддів апеляційного суду прийшла до неспростовного переконання про те, що оскаржувана постанова суду першої інстанції прийнята внаслідок невірного розумінням та тлумаченням норм матеріального і процесуального права, а це потягло за собою неправильне вирішення справи по суті спору у сфері спірних правовідносин, та є обов'язковою умовою для її скасування, згідно вимог п.4 ч.1 ст.202 КАС України.

Керуючись ч.3 ст. 160, ст. 195, 196, п.3 ч.1 ст. 198, п.4 ч.1 ст. 202, ч.2 ст. 205, ст. 207, ст. 254 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області Державної податкової служби - задоволити.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року у справі №803/685/13-а - скасувати і винести нову, якою в задоволенні позову відмовити повністю.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання ухвалою законної сили.

Головуючий: Р.М. Гулид

Судді: С.М. Кузьмич

В.З. Улицький

Повний текст постанови виготовлено і підписано 31.03.2014 року