РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 лютого 2025 рокуСправа №160/24080/24

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                   Конєвої С.О.

розглянувши у місті Дніпрі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними  матеріалами  адміністративну справу за  адміністративним  позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0519770708, №0519790708 від 13.08.2024р., -

УСТАНОВИВ:

04.09.2024р. через систему «Електронний суд» Фізична особа – підприємець   ОСОБА_1 звернулася з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та просить визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення від 13.08.2024р. №0519770708 за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документа, не створено у паперовому або електронному виді та не видано відповідні розрахункові документи встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункових операцій;

- податкове повідомлення-рішення  від 13.08.2024р. №0519790708 щодо не надання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Свої позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що фактична перевірка з приводу дотримання нею порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, проводилась на підставі наказу від 17.06.2024р., проте,  у ньому  підстава та мета перевірки, конкретна інформація щодо порушення саме позивачем вимог законодавства на підставі п.п.80.2.2 ПК України не зазначені (вказана мета перевірки загальна), направлення на перевірку відсутні та не вручались позивачеві, наказ про призначення фактичної перевірки має містити період діяльності, який буде перевірятися за змістом п.81.1 ст.81 ПК України, тобто, на переконання позивача мало місце порушення процедури проведення перевірки з боку відповідача, що є самостійною підставою для визнання протиправними та скасування оспорюваних рішень. Щодо суті виявленого порушення, то позивач вказує на те, що код товарної підкатегорії підакцизного товару згідно з УКТ ЗЕД зазначається постачальником товару у документах, що свідчать про надходження товару; жодних порушень з 01.01.2022р. чи контрольних закупок, або чеків, які не відповідають вимогам не має; за змістом акту перевірки контролюючим органом не зафіксовано фактів не проведення позивачем розрахункових операцій через РРО та фактів здійснення розрахункової операції на неповну суму покупки; на підтвердження видачі позивачем чеків невстановленого зразка відповідач не надав електронні копії розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС, вважає, що роздруківка з АІС «Податковий блок» не є доказом відображення господарської операції, а жодного з розрахункових документів, які б підтверджували твердження контролюючого органу про відсутність на таких розрахункових документах одного з обов`язкових реквізитів (номер та серія марки акцизного податку на алкогольні напої згідно бази даних ДПС України (СОД РРО)) не долучено, тому, всі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення  податкового та іншого законодавства, трактується на користь такої особи згідно п.112.7 ст.112 ПК України. Даний позов обґрунтований і численними правовими висновками Верховного Суду, які наведені у позові. Також 22.12.2024р. представником позивача  надано копію  судового рішення (постанови) у справі про адміністративне правопорушення, передбачене ч.1 ст.155-1 КУпАП, за яким провадження у справі було закрито у зв`язку з відсутністю події та складу правопорушення, вважає, що це рішення має значення для розгляду даної справи, оскільки підтверджує відсутність правопорушення з боку позивача та може бути враховане при прийнятті  рішення по суті у цій справі (а.с.1-6, 64-65).

Ухвалою суду від 12.09.2024р. було відкрито адміністративне провадження у даній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, а також зобов`язано відповідача  надати суду відзив на позов та докази в обґрунтування відзиву з дотримання вимог ст.ст. 162, 261 Кодексу адміністративного судочинства України; надати докази, що свідчать про порушення позивачем вимог абз.1.2, 1.3 п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР, абз.1.2 п.121.1 ст.121 ПК України; надати докази дотримання процедури проведення фактичної перевірки, яку позивач оспорює у позові, оформлення наказу з дотриманням законодавства, виходячи з вимог ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України (а.с.19).

На виконання вищезазначених вимог ухвали суду, 27.09.2024р. відповідачем через систему «Електронний Суд» було подано відзив на позов, у якому відповідач просив  позовну заяву позивача залишити без задоволення посилаючись на правомірність проведення фактичної перевірки господарської діяльності позивача з дотриманням процедури та порядку проведення фактичної перевірки, встановленої п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80, п.81.1 ПК України, а саме: у наказі на перевірку від 17.06.2024р. №2375-п та у направленнях №4643,4644 від 18.06.2024р. були зазначені підстави проведення перевірки, посадовими особами відповідача було вручено згадані направлення та ознайомлено зі згаданим вище наказом, проте, від підпису у зазначених направленнях ОСОБА_1 відмовилася про що був складений акт від 27.06.2024р. №000226/1, а відтак, вважає посилання позивача на процедурні порушення безпідставними. Оскільки посадовими особами відповідача були виконані вимоги п.81.1 ст.81 ПК України, відповідно, було розпочато перевірку, у ході якої були встановлені порушення п.1,2 ст.3 Закону №265/95-ВР, а саме: проведення розрахункових операцій (далі – РО) без застосування реєстратора розрахункових операцій (далі – РРО), без роздрукування та видачі відповідного розрахункового документа на суму 2031,00 грн. (згідно Х-звіту 1202,00 грн. (готівка) та Х-звіту терміналу – 829,00 грн. (безготівкові розрахунки) та 80175,03 грн. (в чеках відсутній обов`язковий реквізит – номер та серія марки акцизного податку на алкогольні напої);  порушення п.85.2 ст.85 ПК України, а саме: не надання платником податків посадовим особам ДПС у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, про що був складений акт №1772/04/36/07/08/РРО/2889704889 від 28.06.2024р. Також відповідач вказав і на те, що перед початком перевірки було проведено контрольну розрахункову операцію на  суму 320,00 грн. з придбання товару – горілки «Гетьман» (0,7 л) вартістю 210,00 грн. та цигарки «Парламент» вартістю 110,00 грн., розрахунковий документ встановленої форми надано не було. Крім того, на місці проведення розрахунків знаходилися готівкові кошти в сумі 1250,00 грн., що не проведені через РРО/ПРРО згідно опису готівки від 18.06.2024р. Позивачем під час фактичної перевірки були надані письмові пояснення, у яких вона підтвердила виявлене порушення, а саме: реалізацію 18.06.2024р. товару (горілки та цигарок) без використання РРО та без видачі відповідного розрахункового документа у зв`язку з відсутністю світла. Проте, у разі відсутності світла, позивач мала обов`язок проведення розрахункових операцій з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного РРО згідно до вимог ст.5 Закону №265/95-ВР, а відповідно, відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальних чеках згідно Положення №13  свідчить про те, що  така  РО проведена без роздрукування розрахункового документа і без видачі його покупцю, утворює склад правопорушення, передбаченого п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР і є підставою для притягнення позивача до відповідальності згідно до п.1 ст.17 цього Закону. Також і у ході перевірки було встановлено, що позивачем відповідно до баз даних ДПС України проведено РО через РРО зі створенням у паперовій формі не відповідних розрахункових документів, що підтверджують проведення РО та надання особі, яка отримує товар, розрахункового документу невстановленої форми (відсутній обов`язковий реквізит: у період з лютого 2022р. по червень 2024р. здійснено продаж товарів на загальну суму 80175,03 грн.), відповідальність за таке порушення передбачена абз.1,2,3 п.1 ст.17 Закону «265/95-ВР, у зв`язку із чим вважає, що податкове повідомлення-рішення від 13.08.2024р. на суму 122 285,05 грн. винесене правомірно. Щодо порушення позивачем вимог п.85.2 ст.85 ПК України, то відповідач зазначив у відзиві на позов, що позивачеві посадовими особами було вручено письмову вимогу перевіряючих про надання платником податків документів, про що свідчить її підпис про отримання, проте, всупереч наведеним вимогам податкового законодавства позивачем посадовим особам відповідача всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки не було надано, тому контролюючий орган обґрунтовано прийняв податкове повідомлення-рішення від 13.08.2024р. на суму 1020,00 грн. На переконання представника відповідача, прийняті вищенаведені оспорювані рішення, є законними та обґрунтованими, складеними на підставі та у відповідності до норм чинного законодавства, тому підстави для їх скасування відсутні (а.с.24-30).

Згідно ч.5 ст.262 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справи у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

У відповідності до вимог ст.258 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного  строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.

У зв`язку із перебуванням судді Конєвої С.О. у щорічній відпустці, що було об`єктивною  перешкодою для розгляду справи по суті у вказаний строк, ухвалою суду від 10.02.2025р. розгляд даної справи було продовжено до 10.02.2025р. на підставі ст.121 Кодексу адміністративного судочинства України (а.с.71-72).

Враховуючи викладене, дана справа вирішується 10.02.2025р., тобто, у межах строку, визначеного ст.258 Кодексу адміністративного судочинства України.

У відповідності до вимог ч.8 ст.262 Кодексу адміністративного судочинства України при розгляді справи за правилами спрощеного позовного провадження суд  досліджує докази і письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи.

Із наявних в матеріалах справи документів, судом встановлені  наступні обставини у даній справі.

Громадянка України ОСОБА_1 06.11.2020р. зареєстрована як фізична особа-підприємець за адресою: АДРЕСА_1 , видами діяльності є 47.29 – роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах (основний) за місцезнаходженням магазину – АДРЕСА_2 ,  що підтверджується даними копії паспорту позивача, відомостями із  копії Витягу з ЄДРПОУ від 08.11.2020р. змістом копії наказу від 17.06.2024р. №2375-п та копії  акту перевірки від 28.06.2024р. в частині, що не оспорюється учасниками справи  (а.с.8-9, 13,36-37).

Як свідчать матеріали справи, з метою здійснення контролю норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових  відносин з працівниками (найманими особами) керуючись ст.19-1, ст.20, пп. 69.2-2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ,  п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75, на підставі пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, ГУ ДПС у Дніпропетровській області був прийнятий наказ №2375-п від 17.06.2024р. «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )».

Зазначеним наказом було наказано провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Період діяльності, який перевіряється: з 01.08.2021р. по дату завершення фактичної перевірки з урахуванням вимог ст.102 Податкового кодексу України, про що свідчить зміст копії наведеного наказу, наявного у справі (а.с.13,36).

Також  наведений наказ містив і вказівки на необхідність  оформити направлення на проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 з додержанням вимог пп.81.1 ст.81 ПК України (а.с.13, 36).

На виконання наведених вимог наказу були оформлені направлення за №4643, №4644 від 18.06.2024р., у яких було зазначено мету перевірки, а саме: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) – (а.с.39).

Надалі, на підставі згаданих вище наказу та направлень на перевірку, посадовими особами контролюючого органу 18.06.2024р. було проведено фактичну перевірку позивача за результатами якої був складений акт (довідка) фактичної перевірки від 28.06.2024р.  №1772/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 .

В ході проведеної фактичної перевірки, були виявлені наступні порушення:

- проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі відповідного розрахункового документа на суму 2031,00 грн. (згідно Х-звіту 1202,00 грн. (готівка) та Х-звіту терміналу – 829,00 грн. (безготівкові розрахунки);

- через РРО проведено розрахункові операції без роздрукування відповідного розрахункового документу встановленої форми на загальну суму 80 175,03 грн., а саме: в фіскальних чеках відсутній обов`язковий реквізит – «номер та серія марки акцизного податку на алкогольні напої» згідно бази даних ДПС України (СОД РРО);

- не надання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, що підтверджується змістом копії наведеного акту, який міститься у справі (а.с.37-38).

На підставі вищевказаного акту перевірки,  контролюючим органом  13.08.2024р. були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення, а саме:

- №0519770708 за яким за порушення законодавства про патентування, регулювання норм обігу готівки та застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг  на підставі, зокрема, абз.1,2 п.1, абз.1.3 п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 122 285, 05 грн. що підтверджується копією відповідного рішення (а.с.11);

- №0519790708 за яким за порушення п.85.2 ст.85 ПК України на підставі, зокрема,  абз.1.2 п.121.1 ст.121 ПК України  до позивача застосовано штраф у сумі 1020,00 грн., що підтверджується копією відповідного рішення  (а.с.11-зворот).

Вказані податкові повідомлення-рішення є предметом спору у даній адміністративній справі.

Дослідивши матеріали справи, з`ясувавши обставини справи, перевіривши доводи та давши їм  належну правову оцінку, проаналізувавши норми чинного законодавства України, оцінивши їх у сукупності, суд приходить до висновку про наявність обґрунтованих правових підстав для задоволення позовних вимог позивача у повному обсязі, виходячи з наступного.

Стосовно питання дотримання відповідачем порядку проведення перевірки, суд зазначає про таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції на час призначення перевірки позивача).

Згідно із підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів.

Зокрема, підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України встановлено, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

За змістом абзацу 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України  визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до приписів пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Підпунктом 80.2.2  пункту 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

За пунктом 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що  посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Питання достатності відображення в наказі на проведення фактичної перевірки підстав для її проведення відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України було предметом оцінки Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в постанові від 26.03.2024 року у справі № 420/9909/23.

Суперечливим питанням по справі між сторонами стало визначення оцінки правомірності наказу з огляду на не зазначення та не деталізацію контролюючим органом нормативної (правової) підстави перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (наявної та/або отриманої інформації про можливі порушення платником податків законодавства) і не конкретизацію фактичної підстави (яка саме інформація отримана із посиланням на норми права, які можливо порушив платник, з зазначенням доказів такого порушення).

Верховний Суд у складі Судової палати у справі №420/9909/23 сформував правовий висновок, відповідно до якого аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/ отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовуючи такі висновки до спірних у цій справі правовідносин, суд перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки згідно до вимог підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, виходить з того, що в наказі ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 17.06.2024р. №2375-п відсутня будь-яка інформація, яка б свідчила про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи (а.с.13,36).

Тобто, із наведеного аналізу встановлених обставин слідує, що ні у згаданому наказі від 17.06.2024р. №2375-п, ні у відзиві на позов,  жодних підстав про отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про порушення платником податків (позивачем у справі) тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки, відповідачем не було зазначено.

А, отже, оскільки судом встановлено, що зміст згаданого наказу від 17.06.2024р. №2375-п не містить посилань на підставу про отримання контролюючим органом від державних органів інформації, що слугувала б обставиною для призначення та проведення такої перевірки, твердження представника відповідача у відзиві на позов  про дотримання відповідачем  процедури проведення перевірки,  є неспроможним.

Поряд з цим, до відзиву на позов, відповідачем було   додано копію листа Департаменту податкового аудиту ДПС України №5079/7/99-00-07-04-02-07 від 26.02.2024р. та додаток 1 до цього листа, у якому зазначено  про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 магазин за адресою: АДРЕСА_2 (а.с.34-35).

Разом з тим,  як  встановлено судом,  у  наказі на перевірку від 17.06.2024р. №2375-п   посилання як на підстави для проведення перевірки на лист Департаменту податкового аудиту ДПС України №5079/7/99-00-07-04-02-07 від 26.02.2024р.у ньому  відсутнє.

При цьому, при дослідженні змісту вказаного листа судом виявлено, що Департаментом податкового аудиту ДПС України здійснено аналіз виторгів суб`єктів господарювання, проведених через РРО/ПРРО (за даними СОД РРО) за жовтень-грудень 2023р., які здійснюють продаж підакцизних товарів та середньомісячний виторг  у яких складає менше 20,0 тис. грн., що може свідчити про недостатню ефективність проведених контрольно-перевірочних та інформаційних заходів територіальних підрозділів податкового аудиту з метою залучення СГ до добровільного декларування виторгів від продажу товарів, у т.ч. підакцизних. Найбільша кількість ГО, які повторно задекларували низькі  виторги за згаданий період, розташовані на території регіонів, зокрема, Дніпропетровської області – 214 ГО у зв`язку із чим, зокрема,  відповідно до вимог п.80.2 ст.80 ПК України  ініційовано провести фактичні перевірок господарських об`єктів, наведених у додатку 1 (а.с.34-35).

Згідно Додатку 1 до вказаного листа під порядковим №4 зазначено ОСОБА_1 , магазин за адресою: АДРЕСА_2 сума виторгу 10.2023 – 17,149.6, сума виторгу 11.2023 – 19,800.5, сума виторгу 12.2023 – 20,978.7 (а.с.35 – зворот).

Разом з тим, здійснення суб`єктами господарювання продажу підакцизних товарів  середньомісячний виторг яких складає менше 20,0 тис. грн. не  є порушенням податкового законодавства в силу приписів Податкового кодексу України, а відповідно, зазначені обставини і не можуть бути обрані контролюючим органом для ініціювання проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання.

З огляду на наведене та враховуючи те, що згаданий лист ДПС не був підставами для проведення  перевірки позивача,  оскільки   посилання на  цей лист  у наказі на перевірку  від 17.06.2024р. №2375-п відсутні, проаналізовані у вказаному листі ДПС обставини щодо продажу підакцизних товарів  середньомісячний виторг яких складає менше 20,0 тис. грн. суб`єктами господарювання, у тому числі і позивачем, не є порушенням податкового законодавства, а, відповідно, суд приходить до висновку, що призначення та проведення фактичної перевірки позивача без наявності підстав для проведення такої перевірки, свідчить про порушення відповідачем процедури призначення та проведення фактичної перевірки.

Отже,  враховуючи те, що наказ на перевірку від 17.06.2024р., №2375-п не містив підстав для її призначення та проведення (інформації отриманої від державних органів) всупереч вимогам п.81.1 ст.81, п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України,  а викладені у згаданому  листі ДПС обставини не є порушеннями  податкового законодавства, тому не могли бути обрані контролюючим органом підставами для ініціювання такої перевірки, у зв`язку з чим призначення та проведення фактичної перевірки позивача судом визнається  протиправним та незаконним.

На переконання суду, зазначені вище описані порушення відповідачем процедури призначення і проведення фактичної перевірки позивача без  зазначення підстав для такої перевірки у наказі на перевірку, є істотними, оскільки  позбавили можливості платника податків (позивача) пересвідчитися у законності обраних відповідачем підстав для її проведення.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної в постанові від 05.07.2023 у справі №460/2663/22 у випадку встановлення допущення контролюючим органом істотних порушень під час призначення і проведення перевірки, які тягнуть за собою протиправність прийнятого рішення контролюючого органу, такі висновки можуть бути самостійною підставою для задоволення позову і скасування такого рішення.

Разом з тим, при вирішенні даного спору, суд вважає за доцільне надати правову оцінку висновкам акту фактичної перевірки від 28.06.2024р. №1772/04/36/07/08/РРО/2889704889, які слугували підставами для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень, та зазначає про наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За змістом статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2);

- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями (пункт 11).

Згідно пункту 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Як встановлено судом зі змісту акту перевірки від 28.06.2024р. №1772/04/36/07/08/РРО/2889704889 видно, що контролюючим органом під час проведення фактичної перевірки 18.06.2024р. були виявлені такі порушення, а саме:

- проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі відповідного розрахункового документа на суму 2031,00 грн. (згідно Х-звіту 1202,00 грн. (готівка) та Х-звіту терміналу – 829,00 грн. (безготівкові розрахунки);

- через РРО проведено розрахункові операції без роздрукування відповідного розрахункового документу встановленої форми на загальну суму 80 175,03 грн., а саме: в фіскальних чеках відсутній обов`язковий реквізит – «номер та серія марки акцизного податку на алкогольні напої» згідно бази даних ДПС України (СОД РРО);

- не надання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, що підтверджується змістом копії наведеного акту, який міститься у справі (а.с.37-38).

Разом з тим, у наведеному вище акті фактичної перевірки не зазначено ні документів, на підставі яких  контролюючим органом виявлено порушення, ні періоду, який перевірявся, ні назви алкогольних напоїв, які, за твердженням відповідача, були реалізовані позивачем без зазначення у розрахункових документах номеру та серії марки акцизного податку на алкогольні напої.

А отже,  із наведених  встановлених судом обставин слідує, що, притягуючи позивача за оскаржуваним рішенням до фінансової відповідальності, зокрема, за порушення пункту 11 статті 3 Закону № 265/96-ВР, контролюючий орган керувався виключно відомостями з бази даних СОД РРО за період діяльності підприємства з 01.01.2022р. – 27.06.2024р. (період зазначений тільки у оспорюваному рішенні – (а.с.11)) відповідно до яких виявлено, що позивачем у  вказаний період проводились розрахункові операції без зазначення номеру та серії марки акцизного податку на алкогольні напої на  загальну суму 80 175,03 грн.

Проте, варто зауважити, що складання посадовими особами контролюючого органу акту фактичної перевірки із відображенням у ньому лише твердження про інформацію у базі даних СОД РРО є недостатнім і повинно здійснюватися шляхом повного фіксування та збирання всіх необхідних доказів на підтвердження обставин, що дають підстави для висновку про порушення платником податку вимог Закону №265/95-ВР.

За таких обставин, суд приходить до висновку, що посадовими особами контролюючого органу у даному випадку було здійснено перевірку даних (відомостей) про проведення позивачем розрахункових операцій за минулий період часу, тобто, така перевірка не є фактичною перевіркою, а носить характер документальної перевірки, а тому такі дії відповідача не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставами для застосування штрафних санкцій, що мало місце у даній  ситуації.

Відповідно, слід дійти висновку, що зазначені у акті  фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, а отже, такий акт фактичної перевірки не може бути визнаний допустимим доказом у справі, оскільки одержаний (складений) з порушенням порядку, встановленого законом, тому такий акт перевірки не породжує жодних правових наслідків, виходячи з положень ч.2 ст.74 Кодексу адміністративного судочинства України, у зв`язку із чим і не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями.

Таким чином, податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатися правомірними  та підлягають скасуванню

До такого правового висновку дійшов і Верховний Суд у його постанові від 22.09.2020р. у справі №520/8836/18.

Окрім того, при прийнятті рішення у даній справи судом враховується і те, що ті дані, на які відповідач посилається у відзиві на позов, а також на інформацію, яка внесена до бази даних системи обліку даних РРО, за своєю суттю, є податковою інформацією, тобто, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склалися з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ, що підтверджує факт продажу товару.

Вказаний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у постанові від 16 травня 2024 року у справі №520/4564/23.

Втім, ні до акту перевірки, ні у ході судового розгляду даної справи відповідачем не було надано жодних розрахункових документів, які б підтверджували доводи відповідача про відсутність у таких розрахункових документах одного з обов`язкових реквізитів, зокрема,  інформації про номер та серію марки акцизного податку на алкогольні напої, які були реалізовані позивачем.

Окрім того, і у акті перевірки, зокрема, в описовій частині виявлених під час проведення перевірки порушень, не зазначено жодного фіскального чеку, що підтверджує факт видачі у період з 01.01.2022р.-27.06.2024р. розрахункових документів за продані алкогольні напої, що підлягають маркуванню марками акцизного податку, які не містили обов`язкових реквізитів, а саме: номеру і серії марки акцизного податку на алкогольні напої.

Наведене додатково свідчить про необґрунтованість та протиправність висновків контролюючого органу, які слугували підставами для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень.

У відповідності до вимог ч.1, ч.4 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частина 2 ст. 77 КАС України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак, представником відповідача під час судового розгляду справи не доведено  жодними належними, достатніми та достовірними доказами правомірність прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень, а також і не спростовані обставини та докази, які встановлені та досліджені судом вище з урахуванням вимог  ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України.

Також судом критично надається оцінка аргументам відповідача та відхиляється судом, з приводу дотримання відповідачем процедурних порушень, зокрема, вручення відповідачем  позивачеві 18.06.2024р. (у день проведення перевірки) направлень та копії наказу на перевірку у встановленому законодавством порядку шляхом складання акту про відмову у їх отриманні, з огляду на те, що відповідних актів від 18.06.2024р. саме про відмову в отриманні копії наказу та направлень на перевірку до відзиву на позов не додано, що свідчить про те, що такий акт (про відмову в отримання копії наказу та направлень на перевірку) посадовими особами не складався, в той же час, акт, що засвідчує факт відмови від підписання акту фактичної перевірки було складено  27.06.2024р. №000226/1, який доданий до відзиву на позов на підтвердження наведених фактів, не містить інформації   про відмову позивача від отримання копії наказу та направлень на перевірку саме 18.06.2024р., а тому  цей акт не  є належним таким  доказом у розумінні ст.73 Кодексу адміністративного судочинства України.

Інші аргументи відповідача, викладені у позові, уважно вивчені судом, однак, не заслуговують на уваги, оскільки вищевикладених висновків суду не спростовують.

Відповідно до ст.19 Конституції України  органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно до ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження  рішень,  дій  чи  бездіяльності  суб`єктів  владних  повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіривши у відповідності до вимог ч.2 ст.2 наведеного Кодексу правомірність прийняття відповідачем як суб`єктом владних повноважень оспорюваних податкових повідомлень-рішень, суд приходить до висновку, що оспорювані податкові повідомлення-рішення є  такими, що прийняті  не у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, без дотримання процедури проведення фактичної перевірки,  не обґрунтовано та без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії),  у зв`язку з чим позовні вимоги позивача про визнання протиправними та скасування оспорюваних  податкових повідомлень-рішень, підлягають задоволенню.

Приймаючи до уваги все вищевикладене, позовні вимоги позивача  слід задовольнити повністю.

Водночас, приймаючи рішення у даній справі про задоволення даного позову, суд вважає за необхідне зазначити про те, що судом  не надається оцінка діям позивача в частині наявності/відсутності вини позивача у  вчиненому нею  правопорушенні, а саме: в частині реалізації  нею 18.06.2024р. при контрольній закупці  пляшки  горілки «Гетьман», 0,7 л.  (210,00 грн.) та  пачки цигарок «Парламент» (110 грн.) на загальну суму  320 грн. без застосування РРО та без видачі відповідного розрахункового документу, з огляду на таке.

По-перше, така вина позивачкою визнана самостійно у її особистих письмових поясненнях наданих під час перевірки, яка була присутня під час її проведення, а також  свою вину позивачка визнала, у вчиненому розкаялася і під час розгляду справи про притягнення її до адміністративної відповідальності за ч.1 ст.155-1 КУпАП про що свідчить як зміст письмових пояснень, доданих до акту перевірки, так і зміст копії постанови Центрально-Міського районного суду м. Кривого Рогу Дніпропетровської області від 11.09.2024р. у справі №216/4953/24, яка набрала законної сили 24.09.2024р.  (а.с.41,67-70).

По-друге, наведені докази не містять інформації про відсутність вини позивачки у вчиненні нею правопорушення, передбаченого ч.1 ст.155-1 КУпАП, а навпаки, у них зазначено про те, що позивачка сама власноручно написала пояснення у яких визнала вину, про що міститься інформація і у постанові суду, у якій зазначено, що позивачка вину визнала, у вчиненому розкаялась, тому зазначені обставини не можуть бути підставою для звільнення від доказування у порядку, встановленому ч.4 ст.78 Кодексу адміністративного судочинства України у цій справі, про що просив представник позивача.

По-третє, наведені обставини вчинення позивачкою правопорушення в частині реалізації товару під час контрольної закупки без застосування нею РРО та без видачі розрахункового документа, які мали місце 18.06.2024р. та фактично нею визнані, не звільняють контролюючий орган як суб`єкта владних повноважень від дотримання процедури проведення фактичної перевірки, встановленої законом,  яка була порушена посадовими особами відповідача, а тому в основу даного судового рішення судом покладено  тільки підстави недотримання посадовими особами контролюючого органу  процедури проведення фактичної перевірки, які є самостійними підставами для визнання протиправними та скасуванню оспорюваних податкових-рішень.

У даному випадку, судом враховується і рішення Європейського суду з прав людини  «Рисовський проти України» (заява №29979/04) від 20.11.2011р., яке набуло статусу остаточного 20.01.2012р. у пунктах 70, 71 якого зазначено, що Суд підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.  

Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд виходить із того, що відповідно до ч.1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Виходячи з наведеного,  наявність підстав для задоволення даного адміністративного позову у повному обсязі, слід стягнути з бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень – Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь позивача судові витрати по сплаті судового збору у розмірі  2422 грн. 40 коп. понесені позивачем згідно  платіжної інструкції №2А7В-942Е-7КВ7-1276  від 04.09.2024р. (а.с.7,18).

Керуючись  ст.ст. 2-10, 11, 12, 47, 72-77, 94, 122, 132, 139, 193, 241-246, 250, 251, 257-262  Кодексу адміністративного судочинства України, суд  -

УХВАЛИВ:

Адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0519770708, №0519790708 від 13.08.2024р. – задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області  податкові повідомлення-рішення №0519770708, №0519790708 від 13.08.2024р.

Стягнути з бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Сімферопольська,17-а, код ЄДРПОУ 44118658) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ) - судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 2422 грн. 40 коп. (дві тисячі чотириста двадцять дві гривні 40 копійок).

Рішення суду може бути оскаржено до Третього апеляційного адміністративного суду  шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення відповідно до вимог ст. 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення суду набирає законної сили у строки, визначені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя                                                     С.О. Конєва