ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 грудня 2021 року   ЛуцькСправа № 803/58/17

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого – судді Димарчук Т.М.,

за участю секретаря судового засідання Аршулік С.Р.,

представника позивача Богачука Я.О.,

представника відповідача Ярошика Т.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні  адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМО Україна» до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа без самостійних вимог на стороні позивача приватне підприємство “Орім”, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМО Україна» (далі – ТОВ «КОМО Україна», позивач, Товариство), з урахуванням уточнених позовних вимог,  звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі ГУ ДФС у Волинській  області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.10.2016  №0004181403, №0004161403, від 12.10.2016  №0004191404 та від 26.01.2017 №0005652200.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 10.02.2017, залишеним без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2017 позовні вимоги ТОВ «КОМО Україна» задоволено повністю: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 11.10.2016 №0004181403, №0004161403, від 12.10.2016 №0004191404 та від 26.01.2017 №0005652200.

Постановою Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду  від 25.05.2021 касаційну скаргу ГУ ДФС у Волинській області задоволено частково. Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 10.02.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2017 у справі №803/58/17 в частині задоволення позову про скасування податкових повідомлень-рішень від 11.10.2016  №0004181403, №0004161403,  від 26.01.2017 №0005652200 скасовано, а справу в цій частині передано на розгляд суду першої інстанції.

09.06.2021 вказана адміністративна справа надійшла до Волинського окружного адміністративного суду та автоматизованою системою документообігу суду для її розгляду визначено суддю Димарчук Т.М.

Ухвалою суду від 14.06.2021 прийнято дану справу до провадження та встановлено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання у справі.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що в період з 22.06.2016 по 03.08.2016  ГУ ДФС у Волинській області проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «КОМО Україна» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 24.11.2014 по 31.03.2016.

За результатами зазначеної перевірки, ГУ ДФС у Волинській області складено акт від 10.08.2016  №334/03-20-14-01/39507437.

На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Волинській області були винесені податкові повідомлення – рішення №0004181403 від 11.10.2016 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 517   168,75 грн, з них 413 735,00 грн – за основним платежем, 103   433,75 грн – за штрафними (фінансовими) санкціями; №0004161403 від 11.10.2016 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 130   138,00 грн та сплату штрафних санкцій в розмірі 45   653,30 грн за платежем податок на додану вартість;  №0005652200 від 26.01.2017 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 7   816   329,25 грн, з них 6   962   493 грн – за основним платежем, 853   836,25 грн – за штрафними (фінансовими) санкціями.

Позивач вважає необґрунтованими висновки податкового органу, викладені в акті перевірки про безтоварність (нереальність) операцій по правочинах, укладених із контрагентами ТзОВ “Інвест Оксі Груп”, ТзОВ “Імпульс”, ТзОВ “Фреш Фуд Трейд”, ПП “Орім”, оскільки реальність, правомірність і відповідність господарських операцій діючому законодавству підтверджується відповідними первинними бухгалтерськими документами.

З огляду на викладене, позивач просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення прийняті ГУ ДФС у Волинській області від 11.10.2016 №0004181403, №0004161403, та від 26.01.2017  №0005652200.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 08.09.2021 у даній справі замінено первісного відповідача Головне управління ДФС у Волинській області  на його правонаступника - Головне управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області).

Ухвалою суду від 22.09.2021 залучено до участі у справі як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача Приватне підприємство «ОРІМ» (08133, Київська область, Києво-Святошинський район, м. Вишневе, вул. Святоюріївська, буд. 11, код ЄДРПОУ 39355541).    

Представник відповідача у відзиві на позов просить відмовити у задоволенні позову. Вважає, що в ході перевірки не встановлено факту реального здійснення господарських операцій між ТОВ “КОМО Україна” та ТзОВ “Інвест Оксі Груп”, ТзОВ “Імпульс”, ТзОВ “Фреш Фуд Трейд”, ПП “Орім”, а первинні документи складені позивачем та контрагентами не можуть братися до уваги як достовірні. Зокрема, позивачем до перевірки не надано по взаємовідносинах з контрагентами ТОВ “Імпульс”, ТОВ “Інвест Оксі Груп” та ТОВ “Фреш Фуд Трейд” сертифікати якості, журнали реєстрації довіреностей довіреним особам на одержання цінностей, документи на відрядження представників позивача в офісні та складські приміщення дистриб`ютора, навчання персоналу дистриб`ютора по роботі з продукцією, документи про якість та відповідність. В ході проведення перевірки Товариством не надано жодної інформації про реалізацію продукції клієнта, передбачені пунктами договору, та даних про рух продукції Товариства. Відтак вказує, що перевіркою не підтверджено факт реалізації ТМЦ вказаним контрагентам. Окрім того, за період з 18.11.2014 по 31.03.2016 Товариство мало взаємовідносини з ПП “Орім” згідно з договором про надання маркетингових послуг від 01.02.2015 №650. Податковий орган зазначає, що послуги надані ПП “Орім” є дублюючими в порівнянні з такими ж наданими ТОВ “АТБ Маркет” для позивача, а тому не мають економічної доцільності.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 14.12.2020 закрито  підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав та просив позов задовольнити з мотивів та підстав, викладених у позовній заяві та додаткових поясненнях. Зазначив, що ТОВ «КОМО Україна» було створене 24.11.2014. Ключовим завданням товариства було поширення в Україні харчової продукції, передусім - сирів торгової марки «КОМО». Відповідно, на початку 2015 року товариство лише виходило на ринок, тож потребувало ґрунтовного маркетингового дослідження для розуміння ряду факторів, зокрема:           в яких регіонах України які тверді сири користуються більшою популярністю; якою є купівельна спроможність потенційних споживачів; як потенційні покупці ставляться до продукції під ТМ «КОМО»; як організувати логістику і доставку продукції в регіони таким чином, щоб забезпечити постійну наявність товару в магазинах, мережах  і разом з тим уникнути появи простроченої продукції та повернень; в якому напрямку скеровувати рекламу і якої продукції.

З метою пошуку суб`єкта господарювання, який міг би здійснити всебічне маркетингове дослідження ринку ТОВ «КОМО Україна» видало наказ №5/1 від 05.01.2015, яким доручило менеджеру в оптовій торгівлі здійснити пошук маркетингового агентства, яке здатне якісно та у відповідності до фактичних реалій провести необхідні, повні маркетингові дослідження ринку і опитування потенційних споживачів. Під час такого пошуку було з`ясовано, що ПП «Орім», яке надавало маркетингові послуги, тісно співпрацювало з мережею магазинів «АТБ», з огляду на що це підприємство мало доступ до торгівельної інформації не лише по якомусь одному регіону, а по багатьох областях України. Підприємство могло проводити опитування в магазинах мережі «АТБ», отримувати інформацію про продажі, про зацікавленості споживачів. Відповідно, співпраця з цим підприємством була вигідною і навіть необхідною для ТОВ «КОМО Україна», оскільки ПП «Орім» мало всі можливості для отримання потрібних товариству даних і відомостей. Тому з цим підприємством 01.02.2015 було укладено договір про надання маркетингових послуг №650.

На виконання договору ПП «Орім» підготувало повний і детальний звіт по тим показникам, які  цікавили позивача. Як вбачається зі звіту, ПП «Орім» провело масштабний аналіз та роботу (вивчило динаміку продаж ТМ «КОМО» у мережі як в кількісному, так і в грошовому вираженні; провело детальне опитування та анкетування респондентів; дослідило ринок сиру в цілому; вивчило потреби споживачів, їх ставлення до торгових марок, до упаковки і т.п.; намітило ключові напрямки потенційних рекламних кампаній та інше). За проведену роботу ТОВ «КОМО Україна» сплатило для ПП «Орім» 3 265 040,00 грн. Після отримання звіту від ПП «Орім», ТОВ «КОМО Україна» видало наказ N97/1 від 03.04.2015 «Про впровадження в роботі товариства результатів проведених маркетингових досліджень (звіту ПП «ОРІМ»)». Згідно цього наказу посадовим особам товариства (комерційному і маркетинговому відділам) було доручено впровадити в роботі ТОВ «КОМО Україна» результати проведеного маркетингового дослідження. Згідно з податковими деклараціями «КОМО Україна», після впровадження результатів маркетингового дослідження обсяг продаж у позивача практично постійно зростав. І якщо у березні 2015 року він становив 55,7 млн. грн, то вже у грудні показник продаж був на рівні 173,6 млн. грн.

Також зазначив, що факти реальності операцій з контрагентами ТОВ «Інвест Оксі Груп», ТОВ «Фреш ФудТрейд», ТОВ «Імпульс» підтверджені належними первинними документами, а також письмовими поясненнями працівників ТОВ «КОМО Україна», які працювали у товаристві в 2015-2016 роках, зокрема ОСОБА_1 (керівник регіонального структурного підрозділу - регіонального розподільчого центру) та ОСОБА_2 (обліковець з реєстрації бухгалтерських даних товариства). З наведених підстав просив позов задовольнити.

Представник відповідача  у судовому засіданні просив відмовити у задоволенні позову з мотивів, викладених у відзиві на позов. Зазначив, що контролюючим органом встановлено відсутність реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами; позивачем не підтверджено правомірність включення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту за оспорюваними господарськими операціями шляхом надання належним чином оформлених первинних документів. Вказав, що в ході проведення перевірки зібрано інформацію та встановлено факти, з яких вбачається відсутність фактичного здійснення взаємовідносин між позивачем та його контрагентом, що свідчить про відсутність реального вчинення господарських операцій отриманих послуг, відсутні докази взаємозв`язку з господарською діяльністю. Крім того послався на постанову  Верховного Суду від 15.04.2021 у справі №804/2949/16, у якій суд (досліджуючи питання реальності маркетингових послуг, що надавались ПП «Орім» ТОВ «Хлібозавод № 3» у 2015 році) вказує, що формально складені первинні документи не можуть слугувати належною підставою для формування даних податкового обліку, тоді як реальність операцій з поставки маркетингових послуг позивачеві у рамках господарських правовідносин з контрагентом та зв`язок цих послуг з господарською діяльністю позивача документально не підтверджується, то відсутні підстави вважати оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним, а відтак відсутні підстави для його скасування з мотивів наведених позивачем.

Представник третьої особи у письмових поясненнях зазначив, що ПП «Орім» зареєстровано 19.08.2014 та знаходиться на обліку в ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області, є платником податку на додану вартість з 09.09.2014.

Відповідно до відомостей з ЄДРПОУ основним видом діяльності підприємства є дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки ( Код КВЕД 73.20). ПП «Орім» є добросовісним суб`єктом господарювання, а господарські  відносини між позивачем та  підприємством підтверджується наявними в матеріалах справи доказами. ПП «Орім» своєчасно та в повному обсязі декларує податкові зобов`язання по взаємовідносинам з контрагентами, в тому числі у повному обсязі задекларовано податкові зобов`язання по контрагенту ТОВ «КОМО Україна» відповідно до укладеного між ПП «Орім» та позивачем договору про надання маркетингових послуг №650 від 01.02.2015.

Факт виконання договору як з боку ПП «Орім», так і з боку позивача підтверджено належним чином оформленими документами на їх виконання. Господарські спори щодо виконання договору між сторонами відсутні. Судових рішень про визнання недійсним договору про падання маркетингових послуг в акті перевірки не наведено. Таким чином, договір є дійсним та не с оспорюваним. ПП «ОРІМ» не отримувало будь-яких запитів щодо підтвердження взаємовідносин з ТОВ «КОМО Україна».          

Висновок в акті перевірки ТОВ «КОМО Україна» про начебто несумлінність ПП «Орім» зроблено виключно на підставі даних, які мають місце в базах ДФС. Проте аналіз податкових баз не може бути підставою для висновків про нереальність господарських операцій чи несумлінність платника податків, оскільки інформація з інформаційних баз ДФС не розглядається як належний доказ та не має преюдиційного значення, тому шо наведені висновки не можна зробити лише на підставі даних податкової звітності. Згідно наведеної відповідачем інформації в липні 2015 року працівники ДПІ у Києво-Святошинському районі не встановили за податковою адресою ПП «Орім», проте господарські операції з позивачем мали місце в березні 2015 року, тому  незрозуміло яке відношення має знаходження за адресою реєстрації в липні 2015 до операцій, що мали місце значно раніше. Той факт, що податкові органи не змогли провести перевірку (звірку) свідчить лише про неможливість її проведення саме в липні 2015, і не свідчить про неможливість здійснення господарської діяльності або нереальність операцій ПП «Орім». Зазначає, що у ПП «Орім» була можливість здійснювати господарську діяльність, зокрема штатна чисельність підприємства у період здійснення господарських відносин згідно звіту по ф.1 ДФ складала: 1 квартал 2015 – 20 осіб (з них 14 маркетологів). Крім того на балансі у підприємства були основні засоби, які забезпечували здійснення господарської діяльності. Вказує на те, що з метою належного виконання зобов`язань по укладеним договорам про надання маркетингових послуг між ПП «Орім» та ТОВ «АТБ-маркет»  01.09.2014  було укладено договір про надання послуг №68259. На виконання вказаного договору ТОВ «АТБ-маркет» були передані замовнику ПП «Орім» дані по мережі «АТБ», в тому числі відносно товарів, які постачались ТОВ «КОМО Україна» до ТОВ  «АТБ-маркет», щодо обсягів продажу товарів в торгових точках, залишків продукті в магазинах, відносної динаміки продажу продукції, середньоденних обсягів продажу.

Чинне законодавство не висуває конкретних особливих вимог до змісту маркетингових звітів, а також до актів виконаних робіт (послуг) па підтвердження надання маркетингових послуг. Вважає, що в акті здачі-прийняття робіт (наданих послуг) та маркетингових звітах в повній мірі висвітлений зміст господарських операцій (наданих/отриманих маркетингових послуг). Звіти містять достатньо відомостей для підтвердження факту здійснення досліджень. Так, у звітах зазначено в яких містах проводилися дослідження (регіон), протягом якого часу, на підставі яких документів (анкети, опитувальні листи тощо), кількість опитаних осіб, методика опитування, виклад зібраної інформації з наведенням висновків та рекомендацій.          

Перелік, обсяг, вартість та строк надання послуг узгоджено сторонами в додатку від 01.03.2015  до договору про надання маркетингових послуг №650 від 01.02.2015 виходячи з переліку та вартості послуг, зазначених Додатку № 1 до договору. З боку ТОВ «КОМО Україна» претензій до якості та кількості послуг не було.

Представник третьої особи просив взяти до уваги письмові пояснення, а справу розглядати за його відсутності (том 7, а.с.1-6).

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши доводи позивача  відповідача та третьої особи у заявах по суті справи, дослідивши письмові докази на предмет належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, а також достатності і взаємозв`язку доказів у їхній сукупності, встановив такі обставини.  

Судом встановлено, що на підставі наказу №655 від 14.04.2015 про проведення перевірки в період з 22.06.2016 по 03.08.2016 ГУ ДФС у Волинській області проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ “КОМО Україна” з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 24.11.2014 року по 31.03.2016.

За результатами проведеної перевірки, ГУ ДФС у Волинській області складено акт від 10.08.2016 №334/03-20-14-01/39507437 відповідно до висновків якого перевіркою встановлено порушення позивачем: ст.22 ст.23, п.п.14.1.257, п.п.14.1.231 п.14.1 ст. 14, п.п.134.1.1 п.134 ст.134 Податкового кодексу України – заниження Товариством податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 7 550 200 грн, в т.ч. за 2015 рік в сумі 4 134 855 грн, 1 квартал 2016 року в сумі   3 415 345 грн; п.198.1, п.198.2, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України – Товариством занижено податок на додану вартість за червень 2015 року в сумі 413 735 грн та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду ряд.21 Декларації за березень 2016 в сумі 130 438 грн; п.2.2, 2.6 глави 2 постанови Правління НБУ від 15.12.2004 №637 “Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні” - встановлено неповне оприбуткування готівкових коштів у книгах обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО на загальну суму 174 029,29 грн (т.4 а.с.43-94).

Не погодившись з висновками акта перевірки №334/03-20-14-01/39507437, ТОВ “КОМО Україна” подало заперечення вих. №22/08-ЮВ/П від 22.08.2016 з додатковими документами, за результатами розгляду якого ГУ ДФС у Волинській області прийнято рішення про проведення позапланової виїзної документальної перевірки ТОВ “КОМО Україна” з питань, що становлять предмет заперечення.

За результатами проведення позапланової виїзної документальної перевірки ГУ ДФС у Волинській області складено акт №444/03-20-14-03/39507437 від 30.09.2016 «Про результати позапланової виїзної перевірки ТОВ «КОМО Україна» з питань, що становлять предмет заперечення».

Відповідно до висновків вказаного акта позивачем допущено порушення: ст.22 ст.23, п.п.14.1.257, п.п.14.1.231 п.14.1 ст. 14, п.п.134.1.1 п.134 ст.134 Податкового кодексу України – занижено фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток) на загальну суму 41 945 557,07 грн, в тому числі за 2015 рік на суму 22 971 417,78 грн та відповідно за 1 квартал 2016 року на суму 18 974 139,29 грн; п.198.1, п.198.2, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України – Товариством завищено податковий кредит по придбанню маркетингових послуг в ПП “Орім” за березень 2015 року в сумі 544 173 грн; п.2.2, 2.6 глави 2 постанови Правління НБУ від 15.12.2004 №637 “Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні” - встановлено неповне оприбуткування готівкових коштів у книгах обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО на загальну суму 174 029,29 грн (т.4 а.с.114-146).

З листа ГУ ДФС у Волинській області вих.№5196/10/03-20-14-01 від 07.10.2016  вбачається, що подані ТОВ “КОМО Україна” заперечення підлягають частковому задоволенню, а саме в частині дотримання граничних термінів реєстрації податкових накладних, викладених п.3 висновку акта від 10.08.2016 №334/03-20-14-01/39507437. Щодо інших порушень, викладених в акті планової перевірки від 10.08.2016 №334/03-20-14-01/39507437 та позапланової перевірки від 30.09.2016 №444/03-20-14-03/39507437, підстав для задоволення вимог, зазначених в запереченні, немає.

За результатами розгляду заперечення та проведення позапланової перевірки, ГУ ДФС у Волинській області було прийнято податкові повідомлення-рішення №0004111403 від 11.10.2016 (форми “Р”) про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 8   404   036,25 грн, з них 7   550   200,00 грн – за основним платежем, 853   836,25 грн – за штрафними (фінансовими) санкціями; №0004181403 від 11.10.2016 (форми “Р”) про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 517   168,75 грн, з них 413 735,00 грн – за основним платежем, 103 433,75 грн – за штрафними (фінансовими) санкціями; №0004161403 від 11.10.2016 (форми “В4”) про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 130   138,00 грн та сплату штрафних санкцій в розмірі 45   653,30 грн за платежем податок на додану вартість.

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями та вважаючи визначені податкові зобов`язання необґрунтованими, ТОВ «КОМО Україна» подало скаргу у ДФС України від 25.10.2016 №25/10-ЮВ/П (т.4 а.с.151-172).

29.12.2016 позивачем отримано від ДФС України рішення про результати розгляду скарги від 21.12.2016 за №27498/6/99-99-11-01-01-25, яким скасоване податкове повідомлення-рішення №0004111403 в частині донарахувань по операціях за період 2015 року щодо яких підтверджено здійснення оплати скаржником грошовими коштами на користь ПП “Орім” і не встановлено наявність дебіторської заборгованості за 2015 рік, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення та податкові повідомлення рішення ГУ ДФС у Волинській області від 11.10.2016 №0004181403, №0004161403, від 12.10.2016 №0004191404 залишено без змін.

Внаслідок скасування податкового повідомлення-рішення №0004111403 ГУ ДФС у Волинській області винесено податкове повідомлення-рішення №0005652200 від 26.01.2017  (форми “Р”) про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 7   816   329,25 грн, з них 6   962   493 грн – за основним платежем, 853 836,25 грн – за штрафними (фінансовими) санкціями.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, ТОВ «КОМО Україна» звернулось із позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.

Відповідно до пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, в редакції чинній у період, який перевірявся, (далі – ПК України) податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу;

Згідно з п.198.1ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 ст.198 ПК України встановлено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11статті 201 цього Кодексу.

Згідно з п.138.1 ст.138 ПК України, в редакції на момент вчинення господарських операцій, витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті, інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140і статтю 141 цього Кодексу, крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Порядок створення, прийняття і відображення в бухгалтерському обліку первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704.

Згідно з п.2.1 Положення первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Відповідно до ч.1 ст.9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” №996 від 16.07.1999, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

У розумінні пункту 14.1.36 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. Визначальним фактором для формування податкового кредиту платником ПДВ є подальше використання таких товарів (основних фондів) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи - платника податку.

Висновок ГУ ДФС у Волинській області про нереальність угод, укладених між ТОВ “КОМО Україна” та ТзОВ “Інвест Оксі Груп”, ТзОВ “Імпульс”, ТзОВ “Фреш Фуд Трейд”, ПП “Орім” базується на тому, що операції між ТОВ “КОМО Україна” та контрагентами не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання таких видів робіт, послуг, постачання ТМЦ або здійснення діяльності, тому зроблено висновок про відсутність у суб`єкта господарювання необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень і транспортних засобів.

За таких обставин відповідачем констатовано, що усі операції з ТзОВ “Інвест Оксі Груп”, ТзОВ “Імпульс”, ТзОВ “Фреш Фуд Трейд”, ПП “Орім” не спричиняють реального настання правових наслідків, а відтак є нікчемними.

Суд, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши законодавство, яке регулює спірні правовідносини, вищеназваний висновок про нереальність укладених між позивачем та  ТзОВ “Інвест Оксі Груп”, ТзОВ “Імпульс”, ТзОВ “Фреш Фуд Трейд”, ПП “Орім” договорів вважає неправомірним та спростовується наступним.

З матеріалів справи встановлено, що між позивачем та ТОВ “Інвест Оксі Груп” (Дистриб`ютор) укладено дистриб`юторські договори №УК-159 від 20.09.2015 та №УК-162 від 11.01.2016, відповідно до умов яких Товариство продає, а Дистриб`ютор купує в Товариства молочну продукцію в асортименті та бере на себе зобов`язання по реалізації та організації її збуту в межах визначеної території та на умовах передбачених даним договором. Право власності на продукцію та ризик випадкового псування переходить від Товариства до Дистриб`ютора з моменту поставки Продукції. Розрахунки з Товариством здійснюються Дистриб`ютором в українській національній валюті – гривні, шляхом перерахунку грошових коштів на рахунок Товариства (т.1 а.с.39-58).

Відповідно до Додаткової угоди №1 до дистриб`юторського договору №УК-159 від 20.09.2015 Дистриб`ютор зобов`язується реалізувати продукцію Товариства від свого імені в роздрібні торгівельні точки каналу збуту “Modern Trade”.

Реальність проведення зазначених вище господарських операцій, а саме поставка товару ТОВ “КОМО Україна” до покупця ТзОВ “Інвест Оксі Груп” підтверджується видатковими накладними та товарно-транспортними накладними, які оглянуті судом та додані до матеріалів справи (том 1 а.с. 103-186, том 2 а.с. 133-177).

Оплата за вищевказаний товар проводилась у безготівковій формі відповідно до умов договорів, що вбачається з акту перевірки (сторінка 7), де вказано, що протягом 2015 року та за 1 квартал 2016 року з даним контрагентом проведена оплата (отримано дохід від реалізації товарів) в сумі 32   300   007,37 грн., що й не заперечується представниками сторін в судовому засіданні.  

За фактом реалізації позивачем виписано покупцю податкові накладні, які оглянуті судом та додані до матеріалів справи (том 1 а.с. 187-251, том 2 а.с. 1-132).

Як вбачається з вказаних первинних бухгалтерських документів (договори, видаткові, податкові та товарно-транспортні накладні), ТОВ “КОМО Україна” на виконання умов дистриб`юторських договорів №УК-159 від 20.09.2015 та №УК-162 від 11.01.2016 продало ТзОВ “Інвест Оксі Груп” молочної продукції на загальну суму 32   690   219,76 грн. Станом на 31.03.2016  оплата за товар проведена в безготівковому порядку в сумі 32 300  007,37 грн.

Отже, вказаними документами, які оглянуті судом, підтверджується факт поставки товару та отримання прибутку.

Щодо правовідносин позивача з ТзОВ “Фреш Фуд Трейд” суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що між ТОВ “КОМО Україна” та ТзОВ “Фреш Фуд Трейд” (дистриб`ютор) укладено дистриб`юторський договір №УК-146 від 06.01.2015  (том 1 а.с. 62-69) згідно умов якого товариство продає, а дистриб`ютор купує в товариства молочну продукцію в асортименті та бере на себе зобов`язання по реалізації та організації її збуту в межах визначеної території та на умовах передбачених даним договором.

На виконання умов зазначеного дистриб`юторського договору ТОВ “КОМО Україна” здійснило поставку молочної продукції в адресу ТзОВ “Фреш Фуд Трейд”.

Реальність проведення зазначених вище господарських операцій, а саме поставка товару ТОВ “КОМО Україна” до покупця ТзОВ “Фреш Фуд Трейд” підтверджується видатковими накладними та товарно-транспортними накладними, які оглянуті судом та додані до матеріалів справи (том 2 а.с. 178-189, 218-226).

Оплата за вищевказаний товар проводилась у безготівковій формі відповідно до умов договорів, що вбачається з акту перевірки (сторінка 9-10), де вказано, що протягом 2015 року з даним контрагентом проведена оплата (отримано дохід від реалізації товарів) в сумі 5   890   183,06 грн, що й не заперечується представниками сторін в судовому засіданні.  

За фактом реалізації позивачем виписано покупцю податкові накладні, які оглянуті судом та додані до матеріалів справи (том 2 а.с. 190-217).

Як вбачається з досліджених первинних бухгалтерських документів (договори, видаткові, податкові та товарно-транспортні накладні), ТзОВ “КОМО Україна” на виконання умов Дистриб`юторського договору №УК-146 від 06.01.2015 року, продало ТзОВ “Фреш Фуд Трейд” молочної продукції на загальну суму 5   890   183,06 грн. Оплата за товар проведена в сумі 5   890   183,06 грн в безготівковому порядку.

Вказаними документами, які оглянуті судом, підтверджується факт поставки товару та отримання прибутку.

Щодо правовідносин позивача з ТзОВ “Імпульс” суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що між ТОВ “КОМО Україна” (продавець) та ТзОВ “Імпульс” (покупець) укладено договори №03/02 від 03.02.2015 року та №27/03 від 27.03.2015 року (том 1 а.с. 72-75) згідно умов яких Продавець зобов`язується передати у власність Покупця суху молочну демінералізовану сироватку, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його загальну вартість на умовах даного договору. Згідно умов договору товар постачається на умовах EXW (ІНКОТЕРМС-2010) – самовивіз зі складу продавця.

На виконання умов зазначених договорів ТОВ “КОМО Україна” здійснило відпуск продукції в адресу ТзОВ “Імпульс”.

Так, реальність проведення зазначених вище господарських операцій, а саме поставка товару ТОВ “КОМО Україна” до покупця ТзОВ “Імпульс” підтверджується видатковими накладними та товарно-транспортними накладними, які оглянуті судом та додані до матеріалів справи (том 2 а.с. 227-232, 247-248).

Оплата за вищевказаний товар проводилась у безготівковій формі відповідно до умов договорів, що вбачається з акту перевірки (сторінка 9), де вказано, що протягом 2015 року та за 1 квартал 2016 року з даним контрагентом проведена оплата (отримано дохід від реалізації товарів) в сумі 1   034 500 грн, що й не заперечується представниками сторін в судовому засіданні.  

За фактом реалізації позивачем виписано покупцю податкові накладні, які оглянуті судом та додані до матеріалів справи (том 2 а.с. 233-246).

Як вбачається з досліджених первинних бухгалтерських документів (договори, видаткові, податкові та товарно-транспортні накладні), ТОВ “КОМО Україна” на виконання умов договорів №27/03 від 27.03.2015 року та №03/02 від 03.02.2015 року реалізувало ТзОВ “Імпульс” суху молочну демінералізовану сироватку на загальну суму 1   034   500 грн. Оплата за товар проведена в сумі 1   034   500 грн в безготівковому порядку.

Вказаними документами, які оглянуті судом, підтверджується факт поставки товару та отримання прибутку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні регулює Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Стаття 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачає первинні облікові документи та регістри бухгалтерського обліку. Так, згідно з частиною 1 цієї статті, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ –це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

На підтвердження виконання спірних операцій з отримання послуг та поставки товарів з ТзОВ «Інвест Оксі Груп», ТзОВ «Імпульс», ТзОВ «Фреш Фуд Трейд», ПП «Орім» позивачем подано договори, видаткові, товарно-транспортні та податкові накладні, які містять всі обов`язкові реквізити, які дають змогу ідентифікувати, як юридичну так і господарську сутність укладених правочинів, їхніх учасників, а також грошову складову вчинених господарських операцій, а відтак наявні дефекти форми, на які акцентує увагу ГУ ДФС у Волинській області, не є підставою для визнання цих документів недійсними.

Оглянуті копії перелічених первинних документів не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості та не призвели до зміни в структурі активів платника податків.

Порушень в оформленні цих документів, які б могли слугувати про нереальність спірних операцій, судом не виявлено.

Крім того суд зазначає, що порушення порядку заповнення товарно-транспортних накладних свідчить лише про недотримання норм законодавства про автомобільний транспорт, а не податкового законодавства. Згідно з наказом Міністерства транспорту України «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні» № 363 від 14.10.1997 року, товарно-транспортна накладна - це необхідний юридичний документ для всіх учасників транспортного процесу, а учасники транспортного процесу - це вантажовідправники, вантажоодержувачі, перевізники та особи, що здійснюють вантажні і (або) складські операції з вантажем. Вказаний нормативно-правовий акт визначає, як вантажовідправника - фізичну або юридичну особу, що подає перевізнику вантаж для перевезення, а як вантажоодержувача - фізичну або юридичну особа, що здійснює приймання вантажів, оформлення товарно-транспортних документів та розвантаження транспортних засобів у встановленому порядку. При наявності інших документів, якими підтверджено факт відпуску та приймання товарно-матеріальних цінностей, відсутність ТТН чи порушення при її заповненні не може спростовувати факту придбання ними товарів.         Як це вбачається з матеріалів справи, в ході проведення перевірки контролюючим органам надавалися для огляду генеральна довіреність ТОВ “Фреш Фуд Трейд” №22 від 06.01.2015, видана на осіб, уповноважених отримувати товарно-матеріальні цінності по договору №УК146 від 06.01.2015, генеральна довіреність ТОВ “Інвест Оксі Груп” №1 від 20.09.2015, видана на осіб, уповноважених отримувати товарно-матеріальні цінності по договору №УК159 від 20.09.2015, генеральна довіреність ТОВ “Інвест Оксі Груп” №1 від 04.01.2016, видана на осіб, уповноважених отримувати товарно-матеріальні цінності по договору №УК159 від 20.09.2015, генеральна довіреність ТОВ “Інвест Оксі Груп” №2 від 11.01.2016, видана на осіб, уповноважених отримувати товарно-матеріальні цінності по договору №УК162 від 11.01.2015, довіреність ТОВ “Імпульс” №17 від 26.10.2015, видана на осіб, уповноважених отримувати товарно-матеріальні цінності від ТОВ “КОМО Україна”, довіреність ТОВ “Імпульс” №33 від 09.12.2015, видана на осіб, уповноважених отримувати товарно-матеріальні цінності від ТОВ “КОМО Україна”.

З досліджуваного акта перевірки №444/03-20-14-03/39507437 від 30.09.2016 вбачається, що доводи відповідача щодо нереальності господарських операцій з вказаними контрагентами ґрунтуються на відсутності останніх станом на 30.09.2016 в реєстрі виробничих потужностей, відсутності у зазначених Товариств основних засобів (складських приміщень, автомобільного чи іншого транспорту, а також устаткування), що необхідні для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємств та виконання умов договорів, укладених з позивачем. Крім того, зазначено, що в ході перевірки не встановлено реалізацію контрагентами позивача ТМЦ, які придбані у Товариства.

Щодо вказаного, то суд зауважує, що у вказаному акті перевірки зазначено, що факт реалізації зазначеної продукції Товариством підтверджено даними бухгалтерського обліку позивача (оборотно-сальдовими відомостями, журналами-ордерами, регістрів бухгалтерського обліку, аналізу руху ТМЦ по складу) та встановлено списання Товару зі складу.

В свою чергу, відсутність в контрагентів позивача виробничих потужностей, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів, на переконання суду, не може бути самодостатнім підтвердженням нереальності господарських операцій, оскільки господарська діяльність може здійснюватись шляхом залучення трудових ресурсів та транспорту в спосіб, зокрема, укладення цивільно-правових угод та господарських договорів. Окрім того, встановлений відповідачем факт відсутності штатних працівників не може слугувати належним доказом не використання праці найманих осіб загалом та не є підтвердженням вчинення безтоварних операцій.

Також суд зауважує, що як на час укладення та виконання зазначених договорів так і на момент розгляду справи вказані контрагенти товариства (ТОВ “Інвест Оксі Груп”, ТОВ “Імпульс”, ТОВ “Фреш Фуд Трейд”, ПП “Орім”)  знаходилися в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, що підтверджується актом  перевірки та витягами з ЄДРПОУ (том 7 а.с.38-45).

Реальність фактичних поставок ТОВ «КОМО Україна» товарно-матеріальних цінностей для ТОВ “Інвест Оксі Груп”, ТОВ “Імпульс”, ТОВ “Фреш Фуд Трейд” підтверджується також письмовими поясненнями керівника регіонального структурного підрозділу (регіонального розподільчого центру) Білик О.Т. ( том 6 а.с. 144) та письмовими поясненнями обліковця з реєстрації бухгалтерських даних ТОВ «КОМО Україна»   ОСОБА_3 (том 6 а.с. 146), які у 2015-2016 роках працювали у позивача та брали участь у складенні товарно-транспортних накладних на поставки.

Варто також зазначити, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів, тощо. Відсутність у контрагента добросовісного платника податку, яким є позивач, матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необгрунтованої податкової вигоди покупцем (замовником).

Окрім того, висновки про порушення податкового законодавства контрагентами позивача не можуть автоматично підтверджувати порушення податкового законодавства самим позивачем, а позивач як платник податку не повинен нести наслідків невиконання своїми контрагентами вимог закону. Така позиція узгоджується й з висновками Верхового Суду.

Так у постановах від 29.07.2021 № 240/9416/19, від 05.05.2021 № 813/48/16, від 03.09.2019 у справі №810/3790/17 Верховний Суд вказав, що висновки про відсутність у контрагентів (по ланцюгу постачання) трудових та матеріально - технічних ресурсів контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в базі даних ДФС, проте податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того,  така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган.

Верховний Суд у постанові від 04.06.2020 у справі №340/422/19 зазначає, що з огляду на встановлені обставини у справі, а також беручи до уваги індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, у разі порушення контрагентом платника податків чинного законодавства відповідальність і негативні наслідки настають саме щодо цієї особи, у зв`язку з чим право платника податків, тобто позивача, на податковий кредит і податок на прибуток не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третьою особою.

У постанові Верховного Суду від 17.09.2020 у справі №826/16705/17 зазначено: надаючи оцінку доводам ГУ ДФС про відсутність у контрагента позивача достатнього обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання обумовлених договорами умов, суди зауважили, що такі обставини не виключають можливості реального виконання ними господарської операції та не свідчать про отримання необгрунтованої вигоди покупцем, оскільки залучення працівників можливе за умови укладення договорів цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу.

Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд і в іншій справі у якій зазначив, що  відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції та не свідчить про одержання необгрунтованої податкової вигоди покупцем” (постанова Верховного Суду від 10.07.2020  №120/4723/ 18-а).

Окрім того, на виконання постанови Верховного суду від 25.05.2021 та на підставі частини четвертої статті 9  КАС України Волинським окружним адміністративним судом  надіслано запит начальнику слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Волинській області про надання інформації про те, чи закінчено досудове розслідування у кримінальному провадженні №32016030000000060 від 09.02.2017 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст. 212 КК України (щодо ухилення посадовими особами ТОВ “КОМО Україна” в період 2015-2016 років від сплати податків в особливо великих розмірах),  чи були в ході цього розслідування здобуті докази того, що господарські операції між ТОВ “КОМО Україна” та його контрагентами – ТОВ “Інвест Оксі Груп”, ТОВ “Імпульс”, ТОВ “Фреш Фуд Трейд”, ПП “Орім” щодо придбання та реалізації товарно-матеріальних цінностей, отримання маркетинкових послуг носили фіктивний характер, чи вручено підозру посадовим особам ТОВ “КОМО Україна” та чи направлена справа до суду  (том 7 а.с. 47).

За результатами розгляду інформаційного запиту, заступник начальника слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Волинській області Руслан Байкевич листом від 20.10.2021 за вих. №2404/10/03-97-03 повідомив, що в провадженні слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Волинській області перебувало кримінальне провадження №32016030000000060. За результатами досудового розслідування 16.08.2017 прийнято рішення про закриття вказаного кримінального провадження на підставі п.2 ч.1 ст. 284 КПК України у зв`язку із встановленою відсутністю в діянні складу кримінального правопорушення (том 7 а.с. 69).

Окрім того, суд вважає за необхідне вказати, що документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції – умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце. Зокрема, така ж правова позиція викладена  Верховним Судом у постановах від 14.01.2021 у справі №813/7565/14, від 08.06.2021 у справі № 400/1727/20.

Відповідно до договору про надання маркетингових послуг №650 від 01.02.2015, укладеного між Товариством (Замовник) та ПП “Орім” (Виконавець) ПП “Орім” зобов`язується надати позивачу маркетингові послуги, а Замовник зобов`язується прийняти належно надані виконавцем послуги і оплатити їх на умовах і в порядку вказаному у договорі. Перелік і вид послуг вказуються в додатку до Договору (т.1 а.с.83-93).

Відповідно до підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

З матеріалів справи встановлено, що ПП “Орім” за 2015 рік надало позивачу маркетингові послуги, а саме: проведення фокус-груп, обробка результатів маркетингового дослідження та надання звіту, проведення телефонного опитування респондентів, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення об`єму продажу товарів в торгівельних точках у кількісному виразі, що приймали участь у дослідженні, визначення об`єму продажу товарів в торгівельних точках у грошовому виразі, що приймали участь у дослідженні, проведення фокус-груп, проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, проведення фокус-груп, всього на загальну суму 3 2565 040 грн.  (т.1 а.с.90-93, т.3 а.с.1-181).

Реальність надання маркетингових послуг Товариству підтверджується актом здачі-прийняття робіт №033163 від 31.03.2015 з детальним звітом про надані послуги і отримані результати.

Як встановлено судом, отримані від ПП “Орім” послуги були використані позивачем в ході своєї господарської діяльності, а саме під час продажу молочної продукції ТОВ “Інвест Оксі Груп”, ТОВ “Імпульс”, ТОВ “Фреш Фуд Трейд”.

В акті перевірки №444/03-20-14-03/39507437 від 30.09.2016 контролюючим органом зазначено, що згідно акта здачі-приймання робіт (наданих послуг) наведено об`єми продажу продукції ТМ “Комо” в торгових точках сітки ТОВ “АТБ-Маркет” у кількісному виразі, а також графіки та діаграми продажу, тоді як ТОВ “АТБ-Маркет” щомісячно надає позивачу послуги по розміщенню та просуванні товарів ТМ “Комо” в торгових точках сітки ТОВ “АТБ-Маркет”. До того ж, контролюючим органом зазначено, що проведеною перевіркою по контрагенту ПП “Орім” встановлено, що у період березня 2015 ідентичні маркетингові послуги надавались значній кількості контрагентів, тоді як наявні в матеріалах справи докази не дають змоги ідентифікувати участь ПП “Орім” у наданні маркетингових послуг та наявності виробничих потужностей (персоналу, приміщень тощо) чи встановити факт залучення третіх осіб для виконання обумовлених договором послуг.

Вказане стало підставою для висновку контролюючого органу щодо завищення Товариством податкового кредиту та заниження фінансового результату оподаткування по придбанню маркетингових послуг в ПП “Орім”.

Водночас, суд  зауважує, що як зазначено в акті перевірки №444/03-20-14-03/39507437 від 30.09.2016 основним видом діяльності ПП “Орім” є дослідження конюктури ринку та виявлення громадської думки. Передбачені договором взаємовідносини про надання маркетингових послуг зі сторони ПП “Орім”, пов`язані з продажем молочної продукції Товариства та стосуються молочної продукції (товару), постачання якої є господарською діяльністю позивача.

Як зазначив представник позивача в судовому засіданні, надані ПП “Орім” послуги були спрямовані на визначення динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення об`єму продажу товарів в торгівельних точках. При цьому такі послуги надавались позивачу у березні 2015 року, тоді як ТОВ “АТБ-Маркет” почало надавати послуги позивачу з квітня 2015 року.

Суд зауважує, що при дослідженні факту здійснення господарської операції, оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку. Відтак, висновки щодо нереальності господарських операцій між ПП “Орім” та іншими контрагентами, яким надавались маркетингові послуги, не можуть спричиняти негативні наслідки для позивача, який  не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням контрагентом (ПП “Орім”) вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності

Представник третьої особи на стороні позивача ПП «Орім» у своїх письмових поясненнях підтвердив факт надання маркетингових послуг позивачу (том 7 а.с.1-6) та вказав, що у ПП «Орім» була можливість здійснювати господарську діяльність, зокрема штатна чисельність підприємства у період здійснення господарських відносин згідно звіту по ф.1 ДФ складала: 1 квартал 2015 – 20 осіб (з них 14 маркетологів). Крім того на балансі у підприємства були основні засоби, які забезпечували здійснення господарської діяльності. З метою належного виконання зобов`язань по укладеним договорам про надання маркетингових послуг між ПП «Орім» та ТОВ «АТБ-маркет»  01.09.2014  було укладено договір про надання послуг №68259. На виконання вказаного договору ТОВ «АТБ-маркет» були передані замовнику ПП «Орім» дані по мережі «АТБ», в тому числі відносно товарів, які постачались ТОВ «КОМО Україна» до ТОВ  «АТБ-маркет», щодо обсягів продажу товарів в торгових точках, залишків продукції в магазинах, відносної динаміки продажу продукції, середньоденних обсягів продажу. Перелік, обсяг, вартість та строк надання послуг узгоджено сторонами в додатку від 01.03.2015  до договору про надання маркетингових послуг №650 від 01.02.2015 виходячи з переліку та вартості послуг, зазначених Додатку № 1 до договору. З боку ТОВ «КОМО Україна» претензій до якості та кількості послуг не було.

Щодо покликання відповідача в акті перевірки №444/03-20-14-03/39507437 від 30.09.2016 на існування кримінальних проваджень щодо ТОВ Інвест Оксі Груп”, ТОВ “Фреш Фуд Трейд” та ПП “Орім”, в яких, як це зазначено в акті перевірки, станом на 30.09.2016 проводилось досудове розслідування, то суд зауважує, що такі покликання відповідача є необґрунтованими, оскільки лише вирок або постанова у справі про адміністративний проступок є обов`язковими для адміністративного суду, а тому сам факт відкриття кримінального провадження не може вважатися таким, що несе інформацію щодо предмета доказування (спростування реальності господарських операцій) та не може бути покладено в основу судового рішення.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України визначено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними.

Таким чином, податкова накладна є документом, який підтверджує сплату покупцем податку на додану вартість в ціні товару.

Позивачем на підтвердження обґрунтованості віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ за перевірений період надано податкові накладні, які не мали недоліків та порядок заповнення яких, відповідає встановленому чинним на момент їх виписки законодавством. Зазначені обставини давали право позивачу включити ПДВ по спірних господарських операцій до складу податкового кредиту відповідного періоду та формувати витрати, пов`язані з здійсненням господарської діяльності.

Згідно з частиною 1статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.

За змістом частини 1 статті 228 Цивільного кодексу України (далі –ЦК України), правочин спрямований на незаконне заволодіння майном держави, вважається таким, що порушує публічний порядок, а отже, згідно з частиною 2 згаданої статті є нікчемним.

Як зазначено у частині 2 статті 215 ЦК України, визнання судами нікчемних правочинів недійсними не вимагається. Відповідно до ч.1 ст.216 ЦК України недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім пов`язаних з його недійсністю.

Як вказувалося вище господарські операції, здійснювалися правоздатними юридичними особами і по своїй суті не суперечать інтересам держави. Товар, який був предметом правочину, не обмежений та не вилучений з цивільного обороту України.

Судом також взято до уваги, що спірні господарські операції в судовому порядку недійсними не визнавались, товари по таких надавались та оплачувались протягом певного періоду часу, що дає підстави вважати, що такі мали реальний характер.

Також суд  зауважує, що обґрунтування нереальності господарських операцій не можуть ґрунтуватися на припущеннях.

Суд вважає, що суб`єкт господарювання вправі вести господарську діяльність, яка не заборонена, на свій власний розсуд, економічна доцільність якої є одержання прибутку, що Товариством дотримано, при цьому податковим органом не наведено переконливих доводів та не доведено існування обставин, які виключають право позивача на формування податкового кредиту та витрат у зв`язку із господарськими операціями, що відбулися між ним та вказаними юридичними особами.

Окрім того, економічна доцільність отриманих маркетингових послуг, підтверджується тим, що після отримання звіту від ПП «Орім», ТОВ «КОМО Україна» видало наказ N7/1 від 03.04.2015 «Про впровадження в роботі товариства результатів проведених маркетингових досліджень (звіту ПП «ОРІМ»). Згідно цього наказу посадовим особам товариства (комерційному і маркетинговому відділам) було доручено впровадити в роботі ТОВ «КОМО Україна» результати проведеного маркетингового дослідження ( том 6 а.с.71). Після впровадження ТОВ «КОМО Україна»  у свою діяльність результатів маркетингового дослідження обсяг продаж у позивача постійно зростав. Зокрема,  у березні 2015 року він становив 55,7 млн. грн, а в грудні показник продаж був на рівні 173,6 млн. грн, що підтверджується податковими деклараціями з податку на додану вартість ТОВ «КОМО Україна»  за березень-грудень 2015 року (том 6 а.с. 72-121) та поясненнями представника позивача у судовому засіданні.

Представлені позивачем документи підтверджують підстави виникнення цивільних прав та обов`язків, а також фактичне здійснення господарських операцій позивачем та його контрагентами, та є достатніми доказами на підтвердження здійснення останніх.

Суд не бере до уваги посилання представника відповідача на позицію викладену у постанові Верховного Суду від 15.04.2021 у справі №804/2949/16, позаяк дані висновки стосуються іншої справи і не мають жодного відношення до даної справи, що розглядається судом. Окрім того, є численна практика Верховного Суду про реальність маркетингових послуг, що надавалися ПП «Орім» своїм контрагентам, зокрема постанова Верховного Суду від 11.12.2018 у справі 804/5541/16, постанова Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №814/2032/16, постанова Верховного Суду від 21.08.2018 у справі №815/4295/16, постанова Верховного Суду від 12.08.2021 у справі 804/2325/16.

Окрім того, суд звертає увагу на ту обставину, що  в акті перевірки  контролюючим органом не було висловлено жодних зауважень відносно первинних документів, складених на підтвердження господарських відносин між ТОВ «КОМО Україна» та ПП «Орім», зокрема щодо договору, актів здачі-приймання виконаних робіт,  переліку маркетингових послуг наданих підприємством чи їх оплати.  Вказані господарські операції були поставлені під сумнів з причин того, що ПП «Орім» відсутнє за своїм місцезнаходженням, що засвідчено актом від 22.07.2015 №473/10-13-22-02/39355541 та довідкою оперативного управління ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області від 22.07.2015. Однак відсутність ПП «Орім» за місцезнаходженням у липні 2015 року жодним чином не впливає на надання позивачу маркетингових послуг у березні 2015 року.

  Підсумовуючи вказане, суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено існування обставин, з якими чинне податкове законодавство пов`язує недобросовісність платника та необґрунтованість його податкової вигоди, а тому,  на переконання суду, висновки ГУ ДФС у Волинській області зроблені в акті документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ “КОМО Україна” є безпідставними та необґрунтованими, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті без дотримання вимог податкового законодавства, практики Європейського Суду та принципів, передбачених ст.2 КАС України принципів.

Відповідно до ст. 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Так, у п.29 Рішення Європейського суду з прав людини від 09.12.1994 Справа “Руїз Торіха проти Іспанії” (серія А, №303А) Суд повторює, що згідно з його установленою практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтованості рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Згідно зі статтею   статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених   статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідач не довів належними та допустимими доказами правомірність та законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень,  а тому позовні вимоги підлягають до задоволення.

Під час розгляду справи ні відповідачем, ні його представником в судовому засіданні, не спростовано достовірності відомостей первинних та розрахункових документів, поданих платником податків на підтвердження факту реальності здійснення господарських операцій за спірними правочинами та не доведений факт порушення позивачем ст.22 ст.23 п.п.14.1.231 п.14.1 ст. 14, п.п134.1.1 п.134 ст. 134, п.198.1, п.198.2, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.7 ст.201 ПК України.

Таким чином, беручи до уваги досліджені в судовому засіданні обставини та письмові докази в їх сукупності, суд дійшов висновку про безпідставність встановлених податковим органом в акті документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «КОМО Україна» обставин, з огляду на що оскаржувані податкові повідомлення – рішення ГУ ДФС у Волинській області від 11.10.2016 №0004181403, від 11.10.2016 №0004161403 та від 26.01.2017  №0005652200 слід визнати протиправними та скасувати.

Керуючись статтями 243, 245, 246, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України,  суд    

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю “КОМО Україна” до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа без самостійних вимог на стороні позивача приватне підприємство “Орім”, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 11.10.2016 №0004181403, від 11.10.2016 №0004161403 та від 26.01.2017  №0005652200.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю “Комо Україна” (43006, Волинська область, м. Луцьк, вул. Лідавська, 2 , код ЄДРПОУ 39507437)

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, код ЄДРПОУ 44106679).

Третя особа: Приватне підприємство “Орім” (08133, Київська область, Києво-Святошенський район,  м. Вишневе, вул. Святоюріївська, 11, код ЄДРПОУ  39355541)

Повний текст судового рішення виготовлений 10 грудня 2021 року

Суддя                                                                                                  Т.М. Димарчук