ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

                                                              ПОСТАНОВА

                                                      ІМЕНЕМ     УКРАЇНИ

 "16" листопада 2010 р.                                             Справа № 2a-1050/10/0970

 м. Івано-Франківськ  

Івано-Франківський  окружний адміністративний суд у складі:

          Судді  Грицюка П.П.

          при секретарі  Круглій О.М.

За участю представників сторін:

від позивача: Солонини Р.Д.,

від відповідача:  Слободян В.Л.,  Тепак Л.П.,

          прокурора: Савчук Л.Є.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду адміністративну справу

          за позовом: приватного підприємства "АРС-ДІМ",      

          до відповідача:  державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську,  

          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0000572302/0 та №0000411703/0 від 12.03.2010 р., висновків в акті перевірки № 4143-23-2/33163043 від 02.03.2010р.,-

                                                              ВСТАНОВИВ:

          Приватне підприємство "АРС-ДІМ" (далі - позивач) звернулося в суд з адміністративним позовом до державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0000572302/0 і №0000411703/0 від 12.03.2010 року та про визнання протиправними висновків акту перевірки державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську від 02.03.2010 р. №4143-23-2/33163043 про визнання від’ємного значення об’єкту оподаткування податком на прибуток за три квартали 2009 року в розмірі 13 965 213 грн. та про завищення залишку від’ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, станом на 30.09.2009 р. в розмірі 119 909 грн.

16.11.2010 року ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду провадження в адміністративній справі в частині позовних вимог про визнання протиправними висновків акту перевірки державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську від 02.03.2010 року № 4143-23-2/33163043 про визнання від’ємного значення об’єкту оподаткування податком на прибуток за три квартали 2009 року в розмірі 13 965 213 грн. та про завищення залишку від’ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, станом на 30.09.2009 року в розмірі 119 909 грн. - закрито.

Позовні вимоги щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0000572302/0 і №0000411703/0 від 12.03.2010 року мотивовані тим, що державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську в ході проведення планової виїзної перевірки приватного підприємства "АРС-ДІМ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2008р. по 30.09.2009р. було порушено цілий ряд Законів України, що призвело до неправомірного визначення сум податкового зобов’язання за платежами податок на прибуток в розмірі  104728 грн., в тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 104728 грн., та податок з доходів найманих працівників в розмірі 7149331,11 грн., в тому числі за основним платежем в розмірі 2383110,37 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 4766220,74 грн.

Представники відповідача подали заперечення до адміністративного позову (том.1 а.с.133-138) та доповнення до нього (том.1 а.с.196-197). Даним запереченням та своїми поясненнями в судовому засіданні навели підстави проведення перевірки позивача, виявлені порушення, відповідно до яких визначені суми податкових зобов’язань та застосовані штрафні (фінансові) санкції. Зазначили, що оскаржувані рішення прийняті у відповідності до вимог законодавства, тому в задоволенні адміністративного позову слід відмовити.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доводи та заперечення представників сторін і прокурора, дослідивши докази, суд вважає, що позов підлягає до задоволення з таких підстав.

Державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську проведена планова виїзна перевірка приватного підприємства "АРС-ДІМ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2008 року по 30.09.2009 року, за результатами якої складено акт №4143-23-2/33163043 від 02.03.2010 року з додатками (том 1 а.с.14-114).

В ході перевірки встановлені порушення пп. 1.22.1, п.1.22, п.1.25, п.1.32 ст.1, п. 3.1 ст. 3, пп.4.1.1, пп.4.1.3 та 4.1.6 п.4.1 ст.4, п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пл.5.3.2, пп. 5.3.3 п.5.3, пп.5.4.10 п.5.4, пп.5.5.1 п.5.5, п.5.9 ст.5, пп.7.3.3 п.7.3, пп.7.4.1 п.7.4, пп.7.6.1 п.7.6 ст.7, пп.8.2.2 п.8.2, пп.8.3.1 та пп.8.3.2 п.8.3, пп.8.4.3 п.8.4, пп.8.6.1 п.8.6, пп.8.9.1 п.8.9 ст. 8, Закону України в редакції від 22.05.1997 року №283/97 "Про оподаткування прибутку підприємств" із змінами та доповненнями, внаслідок чого: занижено суми податку на прибуток всього у сумі 209456 грн., у тому числі за 1 квартал 2008 року в сумі 160821 грн., за 2 квартал 2008 року в сумі 39288 грн., за 3 квартал 2008 року в сумі 9347 грн.; завищено суми податку на прибуток всього в сумі 209456 грн., у тому числі за 4 квартал 2008 року в сумі 209456 грн.

Враховуючи дані порушення державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення №0000572302/0 від 12.03.2010 року про визначення приватному підприємству "АРС-ДІМ" податкового зобо’язання за платежем податок на прибуток в розмірі 104728 грн., в тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 104728 грн. (том 1 а.с.115).

Також, перевіркою встановлено порушення п. 1.2, п.1.3, п. 1.15, ст.1, п.п. е) 4.2.9 п.4.2 ст.4, п.7.1, п.7.2 ст.7, пп.11.1.1, пп.11.1.2 п.11.1 та пп.11.2.2 п.11.2 ст.11, п.19.2 ст.19 Закону України від 22.05.2003 року N 889 “Про податок з доходів фізичних осіб”  зі змінами та доповненнями, внаслідок чого донараховано податок з доходів фізичних осіб в сумі 2383110,37 грн.

За вказані порушення державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення №0000411703/0 від 12.03.2010 року про визначення приватному підприємству "АРС-ДІМ" податкового зобо’язання за платежем податок з доходів найманих працівників в розмірі 7149331,11 грн., в тому числі за основним платежем в розмірі 2383110,37 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 4766220,74 грн. (том 1 а.с.116).

Суд не погоджується частково з вищенаведеними висновками державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську зазначеними в акті перевірки №4143-23-2/33163043 від 02.03.2010 року, які стали підставою винесення оскаржуваних повідомлень-рішень.

Так, щодо позовних вимог приватного підприємства "АРС-ДІМ" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №0000572302/0 від 12.03.2010 року, суд зазначає, що згідно даного рішення податкове зобо’язання за платежем податок на прибуток в розмірі 104728 грн. визначено за результатами виявлених порушень в частині визначення позивачем валових доходів, витрат і амортизаційних відрахувань за період з 01.01.2008 року по 30.09.2009 року. Дані порушення відображені в акті перевірки та реєстрі відхилень по скоригованому валовому доходу, скоригованих валових витратах, амортизаційних відрахуваннях, оподаткованому прибутку та податку на прибуток (том.3 а.с.124).

Так, перевіркою встановлено, що згідно договору міни від 21.04.2008 року гр.ОСОБА_4 передала іменні безпроцентні (дисконтні) облігації в кількості 2367 шт. в обмін на належну приватному підприємству "АРС-ДІМ" квартиру АДРЕСА_1, загальна площа якої 98,3 кв.м. Продаж вчинено за 153854,60 грн., що становить 1565,15 грн. за метр квадратний, однак балансова вартість 1 кв.м. даного житла згідно бухгалтерського обліку позивача становила 2207,63 грн. Відповідно до висновків державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську підприємством занижено суму валового доходу (рядок 01.1 Декларації з податку на прибуток) на 63156 грн., що складає різницю між продажною вартістю товару та вартістю, визначеною у відповідності до правил національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

В судовому засіданні встановлено, що відповідно до пп.1.20.10 п.1.20 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами.

Поряд з цим, пп.4.3.5 п.4.3 ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-ІІІ від 21.12.2000 року рішення про застосування непрямих методів приймається податковим органом за місцезнаходженням платника податків за наявності підстав, визначених у підпункті 4.3.1 цього пункту. Нарахування податкових зобов'язань з використанням непрямого методу здійснюється виключно податковими органами. Рішення про сплату податкових зобов'язань приймається у судовому порядку за поданням керівника (його заступника) відповідного податкового органу.

Відповідно до пп.3.1.4 п.3.1 розділу ІІІ "Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок суб'єктів господарювання - юридичних осіб, а також їх філій, відділень та інших відокремлених підрозділів та документування виявлених порушень" затверджених Наказом ДПА України № 584 від 11.09.2008р. (Додаток 7), у разі встановлення порушення податкового законодавства у випадках, законодавчо передбачених для застосування звичайної ціни, додатково зазначається сума податкового зобов'язання, розрахованого у зв'язку із незастосуванням (невірним застосуванням) платником податків у податковому обліку звичайних цін.

Суд зазначає, що дані рекомендації в повному обсязі вказують як саме подається керівнику податкового органу службова записка (лист тощо) для прийняття рішення про застосування звичайних цін при визначенні податкових зобов'язань, як складається таке рішення (наказ),  в акті перевірки здійснюється посилання на даний документ тощо.

Як свідчать матеріали справи, при визначенні суми податкового зобов’язання з податку на прибуток приватних підприємств за штрафними санкціями за 2-й квартал 2008 року внаслідок застосування звичайних цін по операції з продажу гр. ОСОБА_4 згідно Договору міни від 21.04.2008р. № 800177 квартири АДРЕСА_1, відповідачем  вищевказані вимоги не дотримано.

Твердження державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську про те, що вищевказаний порядок винесення рішення щодо застосування рівня звичайних цін застосовується виключно при нарахуванні податкового зобов’язання за основним платежем спростовується самим визначенням терміну податкове зобов’язання, яке наведене в п.1.2) ст.1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" № 2181-ІІІ від 21.12.2000р., -  це зобов'язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом або іншими законами України.

При цьому, термін податкове повідомлення, згідно п.1.9) ст.1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" № 2181-ІІІ від 21.12.2000р. - письмове повідомлення контролюючого органу про обов'язок платника податків сплатити суму податкового зобов'язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Законом.

Також, слід зазначити, що договірна вартість продажу квартири АДРЕСА_1 гр. ОСОБА_4 згідно Договору міни від 21.04.2008р. (том 1 а.с.230) визначена позивачем на рівні вартості, визначеної Івано-Франківським ОБТІ (том 1 а.с.231).

Перевіркою за період з 01.01.2008 року по 30.09.2009 року державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську встановлені розбіжності між фактичними даними балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, та даними відображеними приватним підприємством "АРС-ДІМ". Реєстр таких порушень щодо визначення приросту (убутку) балансової вартості запасів наведено в додатках №5 і №6 до акту перевірки (том 1 а.с. 109-110).

Щодо правомірності визначення відповідачем в ході перевірки приросту (убутку) балансової вартості запасів, судом встановлено, що відповідно до норм п.5.9 ст.5 Закону України  "Про оподаткування прибутку підприємств" № 287/97-ВР від 22.05.1997р., яким визначено, що платником податку приріст (убуток) у незавершеному виробництві та залишках готової продукції ведеться щодо товарів, сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно), тобто щодо матеріальної складової даних рахунків обліку, а не щодо нематеріальних витрат.

Однак, відповідачем при визначенні залишку балансової вартості товарів, сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів у незавершеному виробництві та залишках готової продукції використано методику  визначення такого залишку з участю таких витратних статтей рахунку 23 "Виробництво" як послуги сторонніх організацій, які не можуть вважатись балансовою вартістю товарів, сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів у залишках незавершеного виробництва.

Посилання відповідача на те, що результати окремих будівельно-монтажних робіт, що придбаваються у підрядних організацій, для цілей податкового обліку належать до категорії "запасів" відповідно до п.4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999р., та відповідно до категорії "товарів" у відповідності із п.1.6 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 287/97-ВР від 22.05.1997р., спростовується п.3.1 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", яким визначено, що норми цього Положення (стандарту) не розповсюджуються на незавершені роботи за будівельними контрактами, включаючи контракти з надання послуг, що безпосередньо пов'язані з ними.

Правильність формування приватним підприємством "АРС-ДІМ" показників приросту (убутку) товарів, сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів у незавершеному виробництві та залишках готової продукції підтверджується і листами ДПА України № 1564/7/15-0217 від 19.01.2007 року, № 14784/7/25-0017 від 24.07.2008 року, № 14060/7/15-0217 від 06.07.2009 року.

Поряд з цим, згідно представлених суду витягів із оборотно-сальдових відомостей по рахунку 23 "Виробництво" по видах затрат за 2008 рік та 9-ть місяців 2009 року та оборотів по рахунку 23 "Виробництво" вартість будівельних матеріалів в залишках рахунку 23 "Виробництво" у позивача станом на 31.12.2008 року складали 7543180 грн., а станом на 30.09.2009 року 9374918 грн., в той же час відповідачем безпідставно, при сальдо рахунку 23 "Виробництво" станом на 31.12.2008 року в сумі 16444922 грн., визначено залишок запасів в залишках незавершеного виробництва в розмірі 15589674 грн., а при сальдо рахунку 23 "Виробництво" станом на 30.09.2009 року в сумі 19431308 грн. визначено залишок запасів в залишках незавершеного виробництва в розмірі 18712269 грн.

Щодо включення в ході перевірки відповідачем до складу валового доходу відповідних звітних періодів доходу в загальній сумі 686227 грн., що становить різницю, отриману внаслідок викупу емітентом цінних паперів за ціною меншою від їх номінальної вартість встановлено, що пп.7.9.1. п.7.9 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 287/97-ВР від 22.05.1997 року визначено, що не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку у зв'язку з залученням платником податку коштів або майна в довірче управління, у тому числі шляхом емісії (випуску) облігацій. Підпунктом 7.9.2 п.7.9 ст.7 даного Закону передбачено, що не включаються до валових витрат кошти або майно, надані платником податку у зв'язку з поверненням платником податку коштів або майна з довірчого управління, у тому числі залучених шляхом погашення (викупу) облігацій.

Незважаючи на вказані норми Закону, відповідачем визначено дохід позивачу у вигляді різниці в розмірі 686227 грн., яка (на думку відповідача) отримана позивачем внаслідок викупу емітованих ним же цінних паперів за ціною нижче їх номінальної вартості.

При цьому, суд зазначає, що позивач викуповував власні цінні папери за ціною їх продажу, що не заперечується відповідачем, яка теж була нижче їх номінальної вартості, а тому жодного доходу з інших джерел в розумінні пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 287/97-ВР від 22.05.1997р. позивачем не отримано.

Також в ході перевірки державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську встановлено завищення позивачем валових витрат на суму 588865 грн., внаслідок їх віднесення до складу сум податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються платником податку для виробничого використання.

Придбання товаро-матеріальних цінностей (житлові приміщення) позивачем за період з 01.01.2008 року по 30.09.2009 року наведено в таблиці акту перевірки (а.с. 34).

Як зазначено в акті перевірки, приватне підприємство "АРС-ДІМ”  в рядку 04.1 Декларацій з податку на прибуток підприємств завищено валові витрати на суму 588865 грн., внаслідок включення до складу валових витрат податку на додану вартість, отриманого в складі вартості придбаних житлових приміщень, що призначені для використання в операціях, що звільнені від оподаткування ПДВ відповідно із п.5.1.20 Закону України "Про податок на додану вартість" № 168/97-ВР від 03.04.1997р., чим порушено вимоги пп.5.3.3 п.5.3 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 287/97-ВР від 22.05.1997р.

Однак, згідно абзацу 3) пп.5.3.3 п.5.3 ст.5 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”№ 287/97-ВР від 22.05.1997р., яким визначено, що у разі якщо платник податку на прибуток, зареєстрований як платник податку на додану вартість, одночасно здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що оподатковуються податком на додану вартість та звільнені від оподаткування, або не є об'єктом оподаткування таким податком, податок на додану вартість, сплачений у складі витрат на придбання товарів (робіт, послуг), які відносяться до складу валових витрат, та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, включається відповідно до валових витрат або балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується  на  суму,  що  не  включена  до  складу податкового кредиту такого платника податку згідно із Законом України “Про податок на додану вартість”.

З цього приводу слід зазначити, що відповідно із пп.5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України “Про податок на додану вартість” № 168/97-ВР від 03.04.1997р. звільняються від оподаткування операції з поставки житла (об'єктів  житлового  фонду),  крім  їх першої поставки. Для цілей цього підпункту під першою поставкою житла (об'єкта житлового фонду) розуміється перше передання готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника.

Виходячи з норм пп.5.1.20 п.5 ст.5 Закону України “Про податок на додану вартість”№ 168/97-ВР від 03.04.1997р., отримання у власність ПП “АРС-ДІМ” готових новозбудованих житлових приміщень і є першою поставкою такого житла, а тому всі подальші операції щодо такого житла вважаються другою поставкою та звільняються від оподаткування податком на додану вартість, а сума ПДВ, сплачена в складі витрат на придбання такого житла, відноситься до складу валових витрат платника податку.

Враховуючи наведене, приватним підприємством “АРС-ДІМ” правомірно віднесено до складу валових витрат та відображено в рядку 04.1 Декларацій з податку на прибуток підприємств суму ПДВ 588865 грн., сплачену в складі вартості придбаних житлових приміщень, що призначені для використання в операціях, що звільнені від оподаткування ПДВ відповідно із п.5.1.20 Закону України “Про податок на додану вартість”№ 168/97-ВР від 03.04.1997р., а висновки ДПІ в м.Івано-Франківську про завищення валових витрат на суму 588865 грн. є протиправними, та такими, що не ґрунтуються на вимогах абзацу 3) пп.5.3.3 п.5.3 ст.5 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”№ 287/97-ВР від 22.05.1997р.

В акті перевірки зазначено, що приватне підприємство “АРС-ДІМ” в рядку 04.1 Декларацій з податку на прибуток підприємств завищено валові витрати на суму 1211465 грн., внаслідок включення до складу валових витрат, пов’язаних з виплатою процентів за борговими зобов’язаннями (кредитний договір № 010/09-00/7-061-1 G21 від 16.09.2008 року), частина якого використана в операціях, що не пов’язані з веденням господарської діяльності, а саме рефінансування поточної заборгованості в ВАТ “Кредобанк”, а також збиток, отриманий внаслідок перерахунку балансової вартості такої заборгованості, основна сума якої виражена в іноземній валюті.

Так, приватне підприємство “АРС-ДІМ” (позичальник) отримано від ВАТ "Райффайзен Банк Аваль" (позикодавець), відповідно до умов кредитного договору №010/09-00/7-061-1 G21 від 16.09.2008 року, кредит в сумі 329 781,32 дол. США (сума еквівалентна 1600000,00 грн.) на фінансування витрат пов'язаних з поточною діяльністю та в сумі 309169,98 дол. США (сума еквівалентна 1500000,00 грн.) для рефінансування поточної заборгованості в ВАТ “Кредобанк”, цільовим використанням якого є фінансування витрат пов'язаних з поточною діяльністю. Кредитні договора з додатками, виписки по рахунках платіжне доручення надані представником позивача в судовому засіданні (том 3 а.с. 85-99).

Судом встановлено, що пп.1.32 ст.1, пп.5.5.1 п.5.5 ст.5 та пп.7.3.3 п.7.3 ст.7 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” № 287/97-ВР від 22.05.1997р. передбачено, що перерахунку підлягає балансова вартість заборгованості, основна сума якої (без процентів, комісій та винагород) виражена в іноземній валюті, шляхом відображання у податковому обліку платника податку такого перерахунку в гривні за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату її оприбуткування (виникнення). Зазначеною нормою прямо передбачено, що у разі або умовного продажу (погашення) заборгованості, визначеного абзацом третім цього підпункту, платник податку повинен визнати прибуток або збиток від такої операції, що розраховується як різниця між балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на початок звітного періоду чи на дату її оприбуткування (виникнення),  залежно  від  того,  яка  подія сталася пізніше, та балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на дату її продажу (погашення). При цьому, зазначена норма Закону не ставить будь-яких обмежень щодо віднесення до складу валових витрат платника податку збитку, отриманого внаслідок такого перерахунку, в залежності від напрямку використання отриманої іноземної валюти, по якій виникла така заборгованість, і, навпаки, зобов’язує платника податку кредитора чи дебітора відображати результати такого перерахунку в податковому обліку, якщо така основна сума заборгованості відповідає визначенню заборгованості, наведеною в пп.7.3.3 п.7.3 ст.7 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”№ 287/97-ВР від 22.05.1997р.

З цього приводу слід зазначити, що висновки позивача про те, що погашення поточної заборгованості перед кредитором шляхом отримання кредитних коштів від іншого кредитора не є операціями, що пов’язані з веденням господарської діяльності, є помилковими, оскільки рефінансування поточної заборгованості –це погашення старої заборгованості новою шляхом заміни короткострокових зобов'язань довгостроковими на умовах більш вигідних для підприємства (зменшення відсоткової ставки за кредитом з 20% до 11% річних) із залученням додаткових грошових коштів в розмірі 329781,32 дол. США для ведення господарської діяльності під одне і те ж забезпечення (заставу) повернення таких грошових коштів, що в результаті було направлено на отримання доходу. При цьому, кредитні кошти, отримані від ВАТ “Кредобанк” використані виключно на ведення господарської діяльності приватного підприємства "АРС-ДІМ", що підтверджено виписками з банківського рахунку.

За таких обставин вищевказані висновки державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську є протиправними та такими, що не ґрунтуються на вимогах пп.7.3.3 п.7.3 ст.7 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”№ 287/97-ВР від 22.05.1997р.

Суд зазначає, що крім вищенаведених порушень, що досліджені в судовому засіданні, державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську виявлено і інши випадки порушень в частині визначення позивачем валових доходів, витрат і амортизаційних відрахувань за період з 01.01.2008 року по 30.09.2009 року, що зазначені в акті перевірки, та вплинули на визначене оскаржуваним рішенням податкове зобо’язання за платежем податок на прибуток в розмірі 104728 грн. Однак, такі висновки перевірки не є предметом оскарження в даній адміністративній справі, визнаються позивачем та не заперечуються відповідачем.

При цьому, враховуючи те, що податковим повідомлення - рішення №0000572302/0 від 12.03.2010 року визначено приватному підприємству "АРС-ДІМ"  податкове зобов’язання за платежем податок на прибуток в загальній сумі, а не виокремлено донарахування за конкретні порушення Закону, суд приходить до висновку про те, що дане рішення підлягає до скасування в повному обсязі, так як не може підміняти собою державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало вимогам закону.

Щодо позовних вимог приватного підприємства "АРС-ДІМ" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №0000411703/0 від 12.03.2010 року  суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що підставою для його прийняття став висновок акту перевірки про порушення  п. 1.2, п.1.3, п. 1.15, ст.1, п.п. е) 4.2.9 п.4.2 ст.4, п.7.1, п.7.2 ст.7, пп.11.1.1, пп.11.1.2 п.11.1 та пп.11.2.2 п.11.2 ст.11, п.19.2 ст.19 Закону України  “Про податок з доходів фізичних осіб” від 22.05.2003 року N 889 зі змінами та доповненнями, внаслідок чого донараховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 2383110,37 грн.

          Зокрема, 500227,00 грн. донараховано внаслідок внесення до статутного фонду товариства нерухомого майна фізичною особою (земельна ділянка),  1873410,00 грн. донараховано внаслідок внесення до статутного фонду товариства фізичною особою прав на торгові знаки "АРС" і "АРС-ДІМ", та 9473,37 грн. - внаслідок продажу житлових приміщень за договірними цінами, нижче звичайних цін.

          При вирішенні питання правомірності донарахування позивачу податку з доходів фізичних осіб внаслідок внесення до статутного фонду товариства нерухомого майна та прав на торгові знаки фізичною особою, суд заначає наступне.

В судовому засіданні встановлено, що засновником приватного підприємства "АРС-ДІМ" гр. ОСОБА_6 внесено до статутного фонду підприємства в обмін на корпоративні права нерухоме майно у вигляді земельної ділянки, оціночною вартістю 10004540 грн., та права на знаки для товарів та послуг "АРС" і "АРС-ДІМ", оціночною вартістю 12489400 грн., що підтверджується актом приймання - передачі від 11.12.2007 року (том 1 а.с.152) та відповідними договорами, угодами (том 1 а.с.158-159, том 3 а.с.125).

Оціночна вартість переданої земельної ділянки визначена згідно висновку "Звіту про оцінку ринкової вартості земельної ділянки" від 22.11.2007 року (том 3. а.с. 109-122), а оціночна вартість прав на знаки для товарів та послуг "АРС" і "АРС-ДІМ" визначена згідно "Звіту про оцінку ринкової вартості на торгівельні марки "АРС" і "АРС-ДІМ" від 07.12.2007 року (том 1 а.с. 161-189).

Суд не погоджується з вищенаведеними висновками державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську виходячи з наступного.

Посилаючись на порушення позивачем наведених норм законодавства виходив з того, що по-перше, приватне підприємство "АРС-ДІМ" в спірних правовідносинах є податковим агентом, а по-друге, фізична особа при внесенні до статутного фонду підприємства нерухомого майна отримала дохід, який підлягає оподаткуванню за правилами Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" № 889-IV від 22.05.2003р.

Слід зазначити, що у розумінні положень п.1.15. ст. 1 даного Закону податковий агент  це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента -  юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування  іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.

Положеннями п. 1.2. ст. 1 цього Закону встановлено, що дохід - сума будь-яких коштів, вартість матеріального і нематеріального  майна, інших активів, що мають вартість, у тому числі цінних паперів або деривативів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь, чи набутих незаконним шляхом у випадках,  визначених  підпунктом 4.2.16 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як  на території України, так і за її межами.

Суд  зауважує, що державна податкова інспекція в м. Івано-Франківську не заперечує проти того, що нерухоме майно та права на торгові знаки фізичною особою були внесені саме до статутного фонду підприємства, що підтверджується актом перевірки та іншими матеріалами справи.

Беручи до уваги положення п. 8.4.11 п. 8.4 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до придбання основних фондів та нематеріальних активів прирівнюються операції з включення таких основних фондів та нематеріальних  активів до складу статутного фонду такої іншої особи, із подальшим включенням основних фондів до відповідних груп.

При цьому, суд зазначає, що  дана спірна господарська операція є інвестицією і прирівнюється до придбання позивачем основних фондів, виходячи з наступних норм законодавства.

Поняття інвестиції визначено положеннями Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Так, пунктом  1.28.  ст.1  Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" передбачено, що інвестиція - господарська операція, яка передбачає придбання основних фондів нематеріальних активів, корпоративних прав та цінних  паперів в обмін на кошти або майно. Інвестиції поділяються на капітальні, фінансові та реінвестиції.

Під капітальною інвестицією слід розуміти господарську операцію, яка передбачає придбання будинків, споруд, інших об`єктів нерухомої власності, інших основних фондів та нематеріальних активів, які підлягають амортизації згідно з цим Законом. (п.1.28.1. ст.1 Закону).

Під фінансовою інвестицією слід розуміти господарську операцію, яка передбачає придбання корпоративних прав, цінних паперів, деривативів та інших фінансових інструментів. Фінансові інвестиції поділяються на прямі та портфельні  (п. 1.28. ст.1 Закону).

Під прямою інвестицією керуючись нормами цього Закону слід розуміти господарську операцію, яка передбачає внесення коштів або майна до статутного фонду юридичної особи в обмін на корпоративні права, емітовані такою юридичною особою.

Таким  чином,  з урахуванням вищевикладених норм законодавства та фактичних обставин у справі, суд дійшов висновку, що господарська операція щодо придбання позивачем майна -  земельної ділянки та права на торгові знаки шляхом внесення їх до статутного фонду позивача підпадає під поняття прямої інвестиції, і витратами, понесеними у зв`язку із придбанням інвестиційного активу, не є доходом, який підлягає оподаткуванню за правилами ст.11 та ст. 12 Закону України “Про податок з доходів фізичних  осіб" і не відноситься до операцій з купівлі-продажу майна відповідно до норм вказаних статей  цього Закону.

Аналізуючи  положення Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" суд зазначає, що оподаткування інвестиційного прибутку, яким є придбання  шляхом внесення до статутного фонду підприємства, врегульовано п.9.6 ст.9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".

Так положеннями  п.п. 9.6.2  п. 9.6 ст.9 Закону придбання інвестиційного активу законодавцем віднесено до операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного фонду юридичної особи - резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права.

На думку суду, при здійсненні вказаної операції не виникає об'єкта оподаткування податком з доходів фізичних осіб у вигляді  інвестиційного прибутку у разі, коли вартість придбаного фізичною особою інвестиційного активу дорівнює вартості  майна, внесеного до статутного фонду юридичної особи, що має підтверджуватися сумою витрат понесених фізичною особою у зв'язку з придбанням такого майна, або його грошовою оцінкою здійсненою згідно з чинним законодавством.

Щодо посилань відповідача в акті перевірки на підтвердження своїх доводів щодо правомірності прийнятого оскаржуваного податкового повідомлення-рішення на ст. ст.715 та 716 Цивільного кодексу України,  які регулюють правовідносини за договорами  міни, суд вважає їх помилковими з наступних підстав.

Виходячи зі змісту наведених статей Цивільного кодексу України за договором міни (бартеру) кожна із сторін зобов`язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший товар, при цьому до договору міни застосовуються загальні положення про купівлю-продаж.

Згідно з пунктом  1.8. статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" корпоративні права –це право власності на статутний фонд (капітал) юридичної особи або його частку (пай), включаючи права на управління, отримання  відповідної частки прибутку такої юридичної особи, а також активів у разі її ліквідації відповідно до чинного законодавства,  незалежно від того, чи створена така юридична особа у формі господарського товариства, підприємства, заснованого на власності однієї юридичної або фізичної особи, або в інших організаційно-правових формах.

Слід відмітити, що поняття товарів визначено положеннями п.1.6. статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", відповідно до якого товари - це матеріальні та нематеріальні активи, а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення.

В свою чергу. матеріальні активи - основні фонди та оборотні активи у будь-якому виді, що відрізняється від коштів, цінних паперів, деривативів та нематеріальних активів (пункт 1.1.  ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств").

Нематеріальні активи відповідно до пункту 1.2. статті 1 цього ж Закону - об'єкти інтелектуальної, в тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані у порядку, встановленому відповідним законодавством, об`єктом права власності платника податку.

Отже, певні активи можуть бути визнані товаром лише в разі належності їх або до основних фондів, або до оборотних  активів, або до об'єктів права інтелектуальної власності чи аналогічних об'єктів.

Поняття активів міститься в пункті 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.99 №87. Відповідно до наведеного Положення, активи - це ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому.

В свою чергу, поняття оборотних активів визначено пунктом 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 “Баланс", відповідно до якого оборотні активи - це грошові кошти та їх еквіваленти, що не обмежені у використанні, також інші активи, призначені для реалізації чи споживання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу. При цьому, еквіваленти грошових коштів згідно з пунктом 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 4 "Звіт про рух грошових коштів" - короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються у певні суми грошових коштів і які характеризуються незначним ризиком зміни їх вартості.

Таким чином, оборотними є такі активи, що є або еквівалентами грошових коштів, або призначені для реалізації чи споживання. Всі інші активи належать до необоротних (пункт 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 “Баланс"). Оскільки корпоративні права, виражені в іншій, ніж цінні папери, формі, не є високоліквідними і не призначені для реалізації чи споживання, такі активи за загальним правилом ( Цивільний кодекс України) не належать до оборотних, а тому не є товаром у розумінні Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Враховуючи вищевикладене, суд констатує, що висновок відповідача щодо донараховання податку з доходів фізичних осіб внаслідок внесення до статутного фонду товариства нерухомого майна фізичною особою (земельна ділянка) та  прав на торгові знаки "АРС" і "АРС-ДІМ", який знайшов своє відображення в акті перевірки і став однією з підстав для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0000411703/0 від 12.03.2010 року є неправомірним.

          Крім того, відповідно до висновків державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську, приватним підприємством "АРС-ДІМ" в порушення пп.4.2.9 п.4 ст.4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" № 889-IV від 22.05.2003р. не було оподатковано  додаткове  благо  гр.ОСОБА_4,  яке утворилось за рахунок знижки з ціни (вартості) проданої квартири №25 згідно Договору міни від 21.04.2008р., внаслідок чого перевіряючими донараховано підприємству податок з доходів фізичних осіб в розмірі 9473,37 грн. (63155,78х15%). Тобто, продаж квартири відбувся за договірними цінами, нижче звичайник цін.

          Розглядаючи дані позовні вимоги суд звертає увагу на те, що питання щодо законності визначення звичайних цін в даному випадку вже досліджено при перевірці правильності визначення сум валового доходу, що відображено в даній постанові.

Так, в судовому засіданні встановлено, що відповідно до пп.1.20.10 п.1.20 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами.

Поряд з цим, пп.4.3.5 п.4.3 ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" № 2181-ІІІ від 21.12.2000 року рішення про застосування непрямих методів приймається податковим органом за місцезнаходженням платника податків за наявності підстав, визначених у підпункті 4.3.1 цього пункту. Нарахування податкових зобов'язань з використанням непрямого методу здійснюється виключно податковими органами. Рішення про сплату податкових зобов'язань приймається у судовому порядку за поданням керівника (його заступника) відповідного податкового органу.

Відповідно до пп.3.1.4 п.3.1 розділу ІІІ "Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок суб'єктів господарювання - юридичних осіб, а також їх філій, відділень та інших відокремлених підрозділів, та документування виявлених порушень" затверджених Наказом ДПА України № 584 від 11.09.2008р. (Додаток 7), у разі встановлення порушення податкового законодавства у випадках, законодавчо передбачених для застосування звичайної ціни, додатково зазначається сума податкового зобов'язання, розрахованого у зв'язку із незастосуванням (невірним застосуванням) платником податків у податковому обліку звичайних цін.

Суд зазначає, що дані методичні рекомендації в повному обсязі вказують як саме подається керівнику податкового органу службова записка (лист тощо) для прийняття рішення про застосування звичайних цін при визначенні податкових зобов'язань, як складається таке рішення (наказ),  в акті перевірки здійснюється посилання на даний документ тощо.

За таких обставин, донарахування приватному підприємству "АРС-ДІМ" суми податку з доходу фізичних осіб в розмірі 9473,37 грн. по операції з продажу гр.ОСОБА_4 житлового приміщення (квартири) згідно договору міни від 21.04.2008р. є протиправним та таким, що не відповідає вимогам пп.4.2.9 п.4 ст.4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" № 889-IV від 22.05.2003р. та п.1.20 ст.1  Закону України  "Про оподаткування прибутку підприємств" № 287/97-ВР від 22.05.1997р.

          Розглядаючи позовні вимоги про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, суд вважає за необхідне зазначити, що відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

У відповідності до частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб’єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Пунктом 1 частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб’єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Беручи до уваги вищенаведене, суд вважає обгрунтованими позовні вимоги приватного підприємства "АРС-ДІМ" щодо визнання нечинними податкових повідомлень-рішень державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську №0000572302/0 та №0000411703/0 від 12.03.2010 року, а позов таким, що підлягає задовленню.

          На підставі ст. 124 Конституції України, керуючись ст. ст. 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд ,-

                                                                ПОСТАНОВИВ:

          Позов задовольнити повністю.

          Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську №0000572302/0, згідно якого приватному підприємству "АРС-ДІМ" визначено суму податкового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в розмірі 104728 грн., в тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 104728 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську №0000411703/0, згідно якого приватному підприємству "АРС-ДІМ" визначено суму податкового зобов'язання за платежем податок з доходів найманих працівників в розмірі 7149331,11 грн., в тому числі за основним платежем в розмірі  2383110,37 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 4766220,74 грн.

          Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку. Відповідно до статті 186 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Якщо суб’єкта владних повноважень у випадках та порядку, передбаченому частиною четвертою статті 167 КАС України, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п’ятиденного строку з моменту отримання суб’єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.

Апеляційна скарга подається до Львівського апеляційного адміністративного суду через Івано-Франківський окружний адміністративний суд.

          Постанова набирає законної сили в порядку та строки встановлені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України.

          Суддя:                                    /підпис/                                        Грицюк П.П.

          Постанова складена в повному обсязі 19.11.2010 року.