ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ
________________________________________________________________________
01010, м. Київ, вул. Московська, 8
УХВАЛА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 вересня 2007 року № К-38231/06
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.
суддів: Брайка А.І.
Карася О.В.
Степашка О.І.
Федорова М.О.
при секретарі судового засідання: Ярцевій С.В.
за участю представників:
позивача: не з’явився;
відповідача: Рожук Д.М., дов. № 815 від 18.01.2007 р.;
розглянувшиу відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя
на ухвалуЗапорізького апеляційного господарського суду від 17.11.2006 р.
та постановугосподарського суду Запорізької області від 11.07.2006 р.
у справі№ 23/159/06-АП-3/186/06-АП-23/264/06-АП господарського суду Запорізької області
за позовомПриватного підприємства «Фабрика делікатесних сирів»
доДержавної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя
провизнання нечинними податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
В лютому 2006 р. Приватне підприємство «Фабрика делікатесних сирів» звернулось до господарського суду Запорізької області з позовом про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень від 06.07.2005 р. № 0001412302/0, № 0001422302/0, від 19.09.2005 р. № 00001412302/1, № 000142302/1, від 25.11.2005 р. № 0001412302/2, № 0001422302/2, від 08.02.2006 р. № 0001412302/3, № 0001422302/3.
Постановою господарського суду Запорізької області від 11.07.2006 р., залишеною без змін ухвалою Запорізького апеляційного господарського суду від 17.11.2006 р., позовні вимоги задоволено повністю.
Судові рішення судів попередніх інстанцій мотивовані тим, що послуги, які надані позивачу за договорами маркетингу і дистрибуції, безпосередньо пов’язані з продажем продукції та відповідно до приписів Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» відносяться до складу валових витрат; господарська операція з продажу комбайнів здійснена відповідно до вимог чинного законодавства, підтверджена первинними бухгалтерськими документами, оподаткування здійснено у відповідності до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Оскільки послуги по договорам маркетингу і дистрибуції та операції з продажу комбайнів відносяться до складу валових витрат, то суми податку на додану вартість правомірно віднесені до складу податкового кредиту.
Не погоджуючись з прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя оскаржила їх в касаційному порядку.
В касаційній скарзі скаржник просить скасувати постанову господарського суду Запорізької області від 11.07.2006 р. та ухвалу Запорізького апеляційного господарського суду від 17.11.2006 р.,посилаючись на порушення судами норм матеріального права (пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»), та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Позивач письмового заперечення на касаційну скаргу суду не надав, явку свого представника в судове засідання не забезпечив, не зважаючи на те, що був належно повідомлений про день, місце і час розгляду справи.
В зв’язку з цим, касаційний розгляд справи здійснюється судом у відповідності до ч. 4 ст. 221 КАС України.
В судовому засіданні суду касаційної інстанції представник відповідача підтримав доводи, викладені в касаційній скарзі, просив їх задовольнити.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України, заслухавши представника відповідача, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, прийшла до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на слідуюче.
Господарськими судами першої та апеляційної інстанції встановлено наступні обставини справи.
Підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень слугували висновки акту ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя від 01.07.2005 р. № 115/23-1-32875438 «Про результати планової документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства ПП «Фабрика делікатесних сирів» за період з 16.03.2004 р. по 31.03.2005 р.».
Перевіркою правильності визначення валових витрат встановлено збільшення суми валових витрат за 9 місяців 2004 р. та за 2004 р. на 450 000 грн., за І квартал 2005 р. в сумі 166 667 грн.
01.01.2005 р. ПП «Фабрика делікатесних сирів» (Замовник) укладений з ТОВ «Східні регіони» (Виконавець) Договір № 1/М про надання маркетингових послуг.
Відповідно до умов укладеного Договору Виконавець зобов’язаний по завданню Замовника надати послуги по маркетинговому дослідженню та розширенню ринку покупців продукції Замовника. Ціллю маркетингового дослідження є вивчення та збільшення споживчого попиту на продукцію Замовника на споживчому ринку України.
У відповідності з п. 2.4 Договору, внаслідок отриманої у ході дослідження інформації Виконавець складає і надає Замовнику інформаційний звіт про результати маркетингового дослідження не пізніше 31 числа звітного місяця. При прийнятті-передачі звіту Сторони підписують акт здачі-приймання виконаних робіт (послуг).
Загальна сума послуг по договору складає 200 000 грн., у тому числі податок на додану вартість в сумі 33 333,33 грн.
ПП «Фабрика делікатесних сирів» віднесено до складу валових витрат витрати за маркетингові послуги у 1 кварталі 2005 р. в сумі 166 666,67 грн. згідно актів здачі-приймання робіт (послуг) № 1 від 31.01.2005 р., № 2 від 28.02.2005 р., № 3 від 31.03.2005 р.
Крім того, 01.11.2004 р. ПП «Фабрика делікатесних сирів» (Підприємство) укладений з ТОВ «Східні регіони» (Дистриб’ютор) договір № 1 про ексклюзивну дистрибуцію.
Відповідно до умов даного Договору, Підприємство надає дистриб’ютору ексклюзивне право купувати товари у підприємства для подальшої реалізації товарів на території всім покупцям через торгові мережі, через які можливо розповсюджувати та продавати товар на умовах зазначених у Договорі.
Згідно з п. 5.3 Договору, «реалізація товару дистриб’ютору здійснюється по цінам підприємства з урахуванням знижок і ексклюзивності ціни поставок для дистриб’ютора, і угодженими додатковими угодами».
При цьому між позивачем та ТОВ «Східні регіони» укладено додаткову угоду № 1 від 01.01.2005 р. до Договору про ексклюзивну дистрибуцію № 1 від 01.11.2004 р., яким доповнено розділ 4 пунктом 4.12 «за здійснення дистриб’ютором послуг по реалізації товару підприємство сплачує дистриб’ютору винагороду у розмірі 10 % від суми реалізованого товару за місяць, згідно акта здачі-приймання робіт (послуг)».
ПП «Фабрика делікатесних сирів» віднесено до складу валових витрат витрати по сплаті винагороди у 1 кварталі 2005 р. в сумі 331 783,74 грн. згідно актів здачі-приймання робіт (послуг) № 1 від 31.01.2005 р., № 2 від 28.02.2005 р., № 3 від 31.03.2005 р.
Таким чином, податковим органом зроблено висновок, що договір № 1 від 01.11.2004 р. про ексклюзивну дистрибуцію, як і договір № 1/М від 01.01.2005 р. про надання маркетингових послуг, також передбачає дослідження Дистриб’ютором ринку України для стимулювання та збільшення реалізації товарів на території усім покупцям і надання інформації Підприємству, яка може бути корисна в зв’язку з реалізацією товару. За ці послуги у 1 кварталі 2005 р. ПП «Фабрика делікатесних сирів» було двічі віднесено до складу валових витрат витрати в сумі 331 783,74 грн. (та знижка при реалізації) і в сумі 166 666,67 грн. відповідно.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що віднесення позивачем витрат за маркетингові послуги у 1 кварталі 2005 р. в сумі 166 666,67 грн. до складу валових витрат є правомірним, оскільки такі витрати підтверджуються інформаційними звітами № 1 від 01.01.2005 р., № 2 від 28.02.2005 р., № 3 від 31.03.2005 р. та актами здачі-приймання робіт (послуг) № 1 від 31.01.2005 р., № 2 від 28.02.2005 р., № 3 від 31.03.2005 р., які встановлюють зв’язок маркетингових досліджень з виробничою діяльністю позивача.
Натомість суд апеляційної інстанції, підтримуючи правову позицію суду першої інстанції, вказав на те, що довести чи спростувати пов’язаність витрат з підготовкою, організацією, веденням виробництва засобами господарського процесу не видається можливим.
Крім того, апеляційним господарським судом вказано на те, що надання інформаційних звітів про результати маркетингового дослідження, по яких можна встановити зв’язок з виробничою діяльністю є додатковим обмеженням щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, що суперечить п. 5.11 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Проте, колегія суддів вважає дані висновки судів передчасними.
Згідно пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу – сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених підпунктами 5.3-5.8 цієї статті.
Як вказано вище, згідно п. 2.4 Договору від 01.01.2005 р. про надання маркетингових послуг, внаслідок отриманої у ході дослідження інформації Виконавець складає і надає Замовнику інформаційний звіт про результати маркетингового дослідження не пізніше 31 числа звітного місяця і лише при прийнятті-передачі звіту Сторони підписують акт здачі-приймання виконаних робіт (послуг).
При прийнятті рішень поза увагою судів залишились доводи податкової інспекції щодо відсутності в інформаційних звітах реквізитів підприємств (постачальників, покупців, конкурентів), що є наслідком відсутності інформації, яку можливо використати Замовнику у межах господарської діяльності, неможливості за текстом звітів встановити, яка робота проведена, невідповідності цифрових даних щодо обсягів проданої продукції зазначених у звітах даним бухгалтерського обліку позивача. Також не перевірені доводи відповідача, що з підприємствами, які вказані в інформаційних звітах, ПП «Фабрика делікатесних сирів» самостійно укладало угоди протягом 2004 р., на виконання яких були здійснені операції в значних розмірах, а тому інформаційні звіти по маркетинговим послугам не несуть додаткової інформації, яку можливо використати у межах господарської діяльності підприємства позивача.
Також не знайшла свого відображення в судових рішеннях обставина, встановлена актом перевірки, щодо пов’язаності юридичних осіб - ПП «Фабрика делікатесних сирів» та ТОВ «Східні регіони», що за відсутності документальних доказів підтвердження виплати або заохочення такій особі як компенсації за фактичну надану послугу не дає підстав платнику податку включати такі витрати до складу валових витрат (пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).
По епізоду, пов’язаному з купівлею-продажем комбайнів, судами встановлено наступне.
ПП «Фабрика делікатесних сирів» (Покупець) уклала договір купівлі-продажу № 7 від 07.04.2004 р. із ЗАТ «Квіт» (Продавець), згідно якого продавець зобов’язаний передати у власність сільськогосподарську техніку, а саме, комбайн марки МF-34, реєстраційний номер 08784 ВО, рік випуску 1996, заводський номер 52761 та комбайн марки МF-34, реєстраційний номер 08785 ВО, рік випуску 1996, заводський номер 52564.
Загальна сума договору склала 940 000 грн., в тому числі ціна майна 783 333,33 грн. та податок на додану вартість в сумі 156 666,67 грн. Ціна без ПДВ кожного комбайна складає 391 666,67 грн. та ПДВ 78 333,33 грн.
Передача майна підтверджується актом приймання-передачі майна згідно договору-купівлі № 7 від 07.04.2004 р.
До складу валових витрат у 1 півріччі 2004 р. віднесено вартість комбайнів в сумі 783 333,34 грн. згідно видаткової накладної № ЛНА-000006 від 15.04.2004 р. у квітні 2004 році. До складу податкового кредиту віднесено суму податку на додану вартість 156 666,66 грн. згідно податкової накладної № 287 від 08.04.2004 р.
10.08.2004 р. позивачем було укладено договір купівлі-продажу № 10/8 з ПП «ВАП» (Покупець), згідно якого продавець зобов’язаний передати у власність сільськогосподарську техніку, а саме, комбайн марки МF-34, реєстраційний номер 08784 ВО, рік випуску 1996, заводський номер 52761 та комбайн марки МF-34, реєстраційний номер 08785 ВО, рік випуску 1996, заводський номер 52564.
Загальна сума договору склала 400 000 грн., в тому числі ціна майна 333 333,33 грн. та податок на додану вартість в сумі 66 666,67 грн.
Від ПП «ВАП» за реалізовані комбайни позивачем отримано грошові кошти згідно банківських виписок № 78 від 10.08.2004 р., № 98 від 07.09.2004 р. та № 114 від 29.09.2004 р.
До складу валового доходу за 9 місяців 2004 р. позивачем віднесено вартість комбайнів в сумі 333 333,34 грн. та до податкового зобов’язання по податку на додану вартість - 66 666,67 грн.
За висновком податкового органу збиток позивача від операцій купівлі-продажу комбайнів складає 450 000 грн.
Таким чином, як стверджує податкова інспекція позивачем було безпідставно віднесено до складу валових витрат суми збитку від операцій купівлі-продажу комбайнів, вартість яких вважається не використаною підприємством у власній господарській діяльності, в результаті чого збільшені валові витрати за 9 місяців 2004 року та 2004 рік на 450 000 грн.
За висновком судів попередніх інстанцій, господарська операція з продажу комбайнів була здійснена позивачем відповідно до вимог чинного законодавства, оскільки підтверджена необхідними первинними документами, оподаткування здійснено у відповідності із Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Вказаний висновок мотивований також тим, що продаж комбайнів було здійснено за їх ринковою вартістю згідно експертної оцінки ПП колсантингової фірми «Альянс-У».
Проте, з даними висновками судів погодитись не можливо, оскільки вони зроблені без всебічного, повного та об’єктивного з’ясування всіх обставин справи.
Відповідно до п. 1.32 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» господарська діяльність - це діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.
Виходячи зі змісту п. 5.1, пп. 5.5.1 ст. 5 та п. 1.32 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», основною умовою для віднесення до складу валових витрат є подальше використання таких товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності.
Як вбачається з матеріалів справи, зокрема довідки ЄДРПОУ, операція позивача з купівлі-продажу комбайнів не є регулярною та постійною, а навпаки носить одноразовий характер, оскільки видами діяльності ПП «Фабрика делікатесних сирів» не передбачено операцій з продажу будь-якої техніки чи товарів, які не відносяться до продуктів харчування.
Вирішуючи спір по суті, як суд першої інстанції, так і суд другої інстанції також не дослідили та не надали належної правової оцінки фінансовим результатам господарської діяльності позивача в період, за який здійснювались спірні господарські операції та проводилась перевірка.
Крім того, судами не обґрунтовано належними та допустимими доказами обставини, які стали причиною для продажу комбайнів за ціною більш як в два меншою, ніж ціна їх придбання.
З урахуванням суті спору та характеру спірних правовідносин, викладене свідчить про не з’ясування судами всіх обставин, які мають значення для правильного вирішення спору, та про не дослідження всіх доказів у їх сукупності всупереч приписам ст. ст. 11, 86 КАС України.
Виходячи з наведеного, колегія суддів приходить до висновку про незаконність прийнятих у справі судових рішень, їх скасування та направлення справи на новий розгляд в суд першої інстанції.
При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, належно оцінити докази та вирішити спір у відповідності із нормами законодавства, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.
Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргуДержавної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя задовольнити частково.
Скасувати ухвалу Запорізького апеляційного господарського суду від 17.11.2006 р. та постанову господарського суду Запорізької області від 11.07.2006 р.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.
За винятковими обставинами вона може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.
Головуючий (підпис) Рибченко А.О.
Судді (підпис) Брайко А.І.
(підпис) Карась О.В.
(підпис) Степашко О.І.
(підпис) Федоров М.О.