ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 серпня 2010 року 12 год. 48 хв. Справа № 2а-5466/10/0870
Запорізький окружний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Лазаренко М.С.
при секретарі Гончаренко H.A.
за участю представників
від позивача: ОСОБА_1
від відповідачів: Драч В.М., Рощіна Л.В.
розглянув в відкритому судовому засіданні адміністративну справу
за позовом: фізичної особи-підприємця ОСОБА_4
до: Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Запоріжжя
про: скасування рішення від 12.07.2010 року №0003352303/0 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 785280 грн.
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 звернувся з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Запоріжжя про скасування рішення від 12.07.2010 року №0003352303/0 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 785280 грн., посилаючись на те, що п.12 ч.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не може бути застосований до фізичних осіб-підприємців, які сплачують єдиний податок, оскільки законодавством не передбачено їх обов’язку ведення обліку товарів за місцем їх реалізації та зберігання, і, відповідно, нарахування штрафних (фінансових) санкцій за порушення п.12 ч.1 ст.3 вказаного Закону є безпідставним.
Представником відповідача подані заперечення на адміністративний позов, відповідно до яких позовні вимоги не визнає у повному обсязі та просить у задоволенні позову відмовити.
Дослідивши матеріали справи, вислухавши пояснення сторін, суд приходить до висновку, що позовні вимоги є такими, що підлягають задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено, що 18.06.2010 року співробітниками Державної податкової адміністрації у Миколаївській області на підставі направлень від 17.06.2010 року №457/23-517 та № 756/23-517 проведено перевірку господарської одиниці – магазин, що розташоване за адресою; АДРЕСА_1, що належить суб’єкту підприємницької діяльності ОСОБА_4,за результатами якої складено акт №0278/10/00/23/НОМЕР_1 від 21.06.2010 рокую
За результатами перевірки встановлено порушення п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме облік товарів за місцем їх реалізації та зберігання ведеться з порушенням, а саме, відсутність відповідних облікових записів в книзі обліку доходів та витрат від 11.02.2010 року №73 на підставі первинного документа – приходної накладної від 10.05.2010 року на суму 392640 грн. та реалізація не облікованого товару на загальну суму 392640 грн.
За результатами виявлених порушень 12.07.2010 року ДПІ у Жовтневому районі м. Запоріжжя винесено рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0003352303/0, яким визначено штрафні санкції у розмірі 785280 грн. 00 коп.
Не погодившись з даним рішенням, позивач звернувся до суду з позовом про його скасування.
Відповідно до ст. 11-1 Закону України «Про державну податкову службу в України» позаплановими перевірками вважаються також перевірки в межах повноважень податкових органів, визначених Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Згідно ст. 16 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» планові або позапланові перевірки осіб, що використовують реєстратори розрахункових операцій, розрахункові книжки або книги обліку розрахункових операцій, здійснюються у порядку, передбаченому законодавством України.
Відповідно до положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контроль за застосуванням РРО здійснюється податковими органами у вигляді планових і позапланових перевірок згідно із законодавством України.
Відповідно до ст. 11-2 Закону України «Про державну податкову службу в України» посадові особи органу державної податкової служби вправі приступити до проведення планової або позапланової виїзної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим та іншими законами України, та за умови надання платнику податків під розписку:
1) направлення на перевірку, в якому зазначаються дата його видачі, назва органу державної податкової служби, мета, вид (планова або позапланова), підстави, дата початку та дата закінчення перевірки, посади, звання та прізвища посадових осіб органу державної податкової служби, які проводитимуть перевірку. Направлення на перевірку є дійсним за умови наявності підпису керівника органу державної податкової служби, скріпленого печаткою органу державної податкової служби;
2) копії наказу керівника податкового органу про проведення позапланової виїзної перевірки, в якому зазначаються підстави проведення позапланової виїзної перевірки, дата її початку та дата закінчення.
Ненадання цих документів платнику податків або їх надання з порушенням вимог, встановлених частиною першою цієї статті, є підставою для недопущення посадових осіб органу державної податкової служби до проведення планової або позапланової виїзної перевірки..
Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.
Статтею 1 Закону №265 передбачено, що реєстратори розрахункових операцій застосовуються фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності або юридичними особами (їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами) (далі - суб'єкти підприємницької діяльності), які здійснюють операції з розрахунків в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також уповноваженими банками та суб'єктами підприємницької діяльності, які виконують операції купівлі-продажу іноземної валюти.
Встановлення норм щодо застосування або незастосування реєстраторів розрахункових операцій в інших законах не допускається.
Щодо порушення позивачем п.12 ст.3 Закону №265 суд зазначає наступне.
Відповідно до ч.12 ст. 3 закону №265 суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язаний вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).
Статтею 6 Закону № 265 передбачено, що облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.
На даний час жодним нормативно-правовим актом України не передбачений порядок ведення обліку товарних запасів фізичною особою – підприємцем та його обов’язок мати первинні документи та накладні на товар.
Відповідно до ст. 21 Закону №265/95, якою керувався відповідач при прийнятті рішення, фінансова санкція застосовується до суб’єктів підприємницької діяльності, що не ведуть або ведуть з порушенням встановленого порядку облік товарів за місцем реалізації та зберігання. При цьому фінансова санкція застосовується у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів за цінами реалізації.
Таким чином, обов’язковою умовою притягнення до юридичної відповідальності є порушення встановленого законодавством порядку обліку товарів, в результаті якого виявлено не обліковані (не оприбутковані) товари.
На виконання ст.9 Закону №265/95 Постановою Кабінету Міністрів України №1269 від 26.09.2001 «Про затвердження Порядку ведення книги обліку доходів і витрат» (надалі – Постанова №1269) затверджено Порядок ведення книги обліку доходів і витрат.
Згідно з п.5 Постанови №1269 та форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи – суб’єкти підприємницької діяльності протягом календарного року суб’єктом підприємницької діяльності до книги заносяться такі відомості: порядковий номер запису; дата здійснення операції, пов’язаної з проведеними витратами і/або отриманим доходом; сума витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника; сума вартості товарів, отриманих для продажу (надання послуг); сума виручки від продажу товарів (надання послуг).
Тобто, вказаний нормативний акт передбачає обов’язок фізичних осіб-підприємців, здійснювати облік шляхом зазначення лише відповідних сум витрат, а не первинних бухгалтерських документів, якими підтверджуються кількість та ціна отриманого товару.
Крім того пунктом 3 Постанови №1269 передбачено, що форма книги затверджується Державною податковою адміністрацією України.
Однак, на даний час відсутній нормативний документ ДПА України, яким на виконання Закону №265/95 та Постанови №1269 було б затверджено форму Книги обліку доходів і витрат.
Відповідно до пункту 2 статті 3 Закону України від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996) бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до пунктів 1, 3 і 5 статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Статтею 2 Закону № 996 визначено, що цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.
Порядок введення обліку основних засобів визначено наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92 «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» і його норми застосовуються лише підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) усіх форм власності (крім бюджетних установ).
Твердження податкового органу, що облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації повинен здійснюватися у Книзі обліку доходів та витрат, відповідно до «Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю», затвердженої наказом ДПА України від 21.04.93 № 12 (додаток 10) є безпідставними з наступних причин.
Зазначена Інструкція затверджена на виконання Декрету Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 р. № 13-92 «Про прибутковий податок з громадян». У 2003 році у зв'язку з прийняттям Закону України від 22 травня 2003 року № 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб» до Інструкції внесено відповідні зміни. Зазначеною інструкцією визначається порядок оподаткування доходів, одержаних у звітний податковий період фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності, а не порядок ведення обліку товарів. Крім того, даною Інструкцією суб'єктам підприємницької діяльності надано право взагалі не використовувати первинні бухгалтерські документи, якими підтверджуються кількість та ціна отриманого товару. Так п.13 встановлено, що загальним оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між валовим доходом (виручкою у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами у відсотках до валового доходу, наведеними в додатку № 6 до цієї Інструкції.
Склад валових витрат виробництва (обігу), що виключається з валового доходу платників податку - фізичних осіб, регулюється нормами Закону України від 28.12.94 р. № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (зі змінами та доповненнями, далі - Закон № 334) та додатком 7 до Інструкції «Про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю», затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21 квітня 1993 р. № 12, із змінами і доповненнями, та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 9 червня 1993 за № 64) (далі - Інструкція), в якому зазначено, що будь-які суми витрат фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності до моменту одержання доходу від результату такої діяльності є його власним ризиком відповідно до статті 1 Закону України «Про підприємництво».
До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать документально підтверджені витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР.
Таким чином, даним нормативним актом витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. При цьому закріплено обов’язок фізичних осіб-підприємців, здійснювати облік шляхом зазначення лише відповідних сум витрат (документально підтверджених або у відсотках до отриманого доходу). Обов’язок СПД щодо внесення в книгу записів на підставі первинних документів визначений лише в Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат громадян – суб’єктів підприємницької діяльності (з особливостями її ведення для сфери торгівлі) ф.№10, який ухвалений у вигляді листа ДПА від 05.11.97 №17-0117/10-8886.
Враховуючи статус цього документу, його не можливо вважати нормативно-правовим актом, оскільки він не зареєстрований Мін`юстом у відповідності до вимог Указу Президента України «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади» від 03.10.1992 року №493/92 та Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.1992 року №731, а відтак він може носити лише рекомендаційний характер.
Таким чином, ведення бухгалтерського обліку фізичними особами - підприємцями чинним законодавством не передбачено, форма книги обліку доходів та витрат на виконання Закону №265/95 та Постанови №1269 не затверджена жодним нормативно-правовим актом в розумінні Указу Президента України «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади», а обов’язок СПД-ФО щодо ведення обліку товарних запасів за місцем реалізації та/або зберігання та внесення цих відомостей до Книги обліку доходів і витрат громадян – суб’єктів підприємницької діяльності (з особливостями її ведення для сфери торгівлі) ф.№10 також не передбачений жодним нормативно-правовим актом в розумінні Указу Президента України «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади».
Проаналізувавши пояснення сторін, дослідивши докази по матеріалам справи, суд вважає, що позивач порушення положення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, і громадського харчування та послуг» не допустив, а тому застосування ДПІ у Жовтневому районі штрафних і (фінансових) санкцій у розмірі 785280 грн. згідно з статтею 20 цього Закону є безпідставними.
Відповідно до ч. 3 ст. 2 КАС України суб’єкт владних повноважень при прийнятті рішення повинен діяти: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Частиною першою статті 9 КАС України передбачено, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до вимог частини третьої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Цей критерій вимагає від суб'єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов'язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації.
Частиною другою статті 71 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Заперечення відповідача щодо позову спростовується вищенаведеним обґрунтуванням та оцінюються судом критично, оскільки відповідач не довів правомірність свого рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій за здійснення реалізації товару, який не облікований в установленому порядку. З огляду на матеріали справи, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими, відповідають дійсним обставинам та підлягають задоволенню в повному обсязі.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 11, 17, 160, 163 КАС України, -
ПОСТАНОВИВ:
Позов задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Запоріжжя від 12 липня 2010 року №0003352303/0 про застосування штрафних (фінансових) санкцій.
Стягнути з державного бюджету України на користь ФОП ОСОБА_4 судові витрати у розмірі 3 (три) грн. 40 коп.
Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо вона не була подана у встановлені строки. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Запорізький окружний адміністративний суд шляхом подачі в 10-денний строк з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до статті 160 КАС України – з дня складення її в повному обсязі, апеляційної скарги, з подачею її копії відповідно до кількості осіб, які беруть участь у справі.
Якщо суб'єкта владних повноважень у випадках та порядку, передбачених частиною четвертою статті 167 цього Кодексу, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.
Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.
Постанову в повному обсязі буде виготовлено відповідно до ч.3 ст. 160 КАС України.
Суддя М.С. Лазаренко
Постанову виготовлено у повному обсязі 06 вересня 2010 року.